- EL TEMA
El art. 4 del Régimen Penal Tributario se refiere a la apropiación indebida de tributos, disponiendo que será reprimido con prisión de dos (2) a seis (6) años el agente de retención o de percepción de tributos nacionales, provinciales o de la CABA, que no depositare, total o parcialmente, dentro de los treinta (30) días corridos de vencido al plazo de ingreso, el tributo retenido o percibido, siempre que el monto no ingresado superare la suma de cien mil pesos ($100.000) por cada mes.
Entre los diversos temas interpretativos que genera el tema, nos hemos de referir sólo a uno, que es el que se vincula a la forma de cómputo del umbral de punibilidad.
En tal sentido, existen dos interpretaciones posibles, en cuanto a la forma de consideración de la condición objetiva de punibilidad, es decir, al cómputo de los $100.000.
Una posible interpretación nos indicaría que, ante la falta de aclaración legal al respecto, el piso de punibilidad estaría dado por la sumatoria de las retenciones y percepciones de cada mes y de cada tributo.
Ello, pues en la práctica existen diversos regímenes de retención y de percepción impositivos, como por ejemplo, en el impuesto a las ganancias, IVA y del Impuesto a la Transferencia de Inmuebles.
A su vez, dentro del impuesto a las ganancias, existen distintos subregímenes, como el del personal en relación de dependencia, por pagos a terceros, a beneficiarios del exterior, entre otros.
Por lo tanto, bajo esta primera interpretación, a los efectos de determinar el umbral de punibilidad, se deberían sumar todos los importes de retenciones y percepciones, de todos los subsistemas, por cada período fiscal mensual.
En tal sentido, Casación Penal (1) tiene dicho que el monto señalado no se refiere a cada operación que realiza el sujeto obligado, sino que la referida suma engloba todas las operaciones efectuadas en el transcurso del mes sujeto a tributo.
Una segunda interpretación, a la que adherimos, en forma contraria, nos señala que la disposición legal citada, se refiere a cada atributo o percibido por separado y no a la suma o acumulación de todos los importes tributarios nacionales retenidos y/o percibidos que no hayan sido depositados (2).
Ello, pues la norma legal en análisis se refiere al tributo retenido o percibido, de manera singular para cada tributo, en contraposición al plural utilizado por aquellas mismas normas para individualizar al posible autor del delito como agente de retención o percepción de tributos nacionales (3).
Ello así, pues si el legislador hubiera querido que los montos de los distintos tributos nacionales se acumularan, así lo habría expresado de manera inequívoca y directa por las normas aplicables, para lo cual hubiera bastado con una referencia plural a tributos retenidos o percibidos.
Como dice la doctrina de la Corte (4) la inconsistencia o falta de prevención no se imponen en el legislador.
Es ésta la posición unánime de ambas Salas de la Cámara de Apelaciones en lo Penal Económico.
Esta posición es compartida mayoritariamente por la doctrina, como es el caso de Graciela Manonellas (5), Jorge Haddad (6) y Miguel Ángel Macchi (7).
Dr. Humberto Bertazza
marzo 2.024
1 “Lerche, Germán”, CFCP, Sala II del 12/7/2018.
2 “C., P. H.” CNAPE, Sala “B” del 5/3/2024.
3 Reg. Nº 215/08 al 4/9/2018: Reg. Interno Nº 728/2018 del 26/8/2020, Reg. Interno Sala “B” 337/20, 490/2018 del 6/3/2020, 94/20 del 22/6/2020 y 164/20 de la Sala “A”.
4 Fallos 303: 1965; 304: 794; 954: 1733; 1820 y 1822, 305: 358 y 657; 306: 721 y 307: 518.
5 Manonellas, Graciela N. “Apropiación indebida de tributos” en Régimen Penal Tributario Comentado, dirigido por Humberto J. Bertazza, La Ley, Bs. As., 2020, pág. 49.
6 Haddad, Jorge “Ley Penal Tributaria Comentada” Ed. Lexis Nexis, Bs. As. 2005, pág 57.
7 Macchi, Miguel Angel “Sistema Penal Tributario y de la Seguridad Social” Ed. Abaco de Rodolfo Depalma, Bs. As., 1999, pág. 204.
