La ley 27.743, publicada en el Boletín Oficial el 8 de julio del corriente, introduce un conjunto de medidas fiscales bajo el título «Medidas Fiscales Paliativas y Relevantes». Esta ley modifica significativamente el panorama fiscal de Argentina, enfocándose en la regularización de deudas existentes y promoviendo una mayor transparencia y eficiencia en la administración tributaria.
La ley 27.743 permite a los contribuyentes regularizar sus obligaciones vencidas hasta el 31 de marzo de 2024, inclusive, y por las infracciones cometidas hasta dicha fecha, relacionadas o no con aquellas obligaciones. Asimismo, el ámbito de aplicación de esta nueva ley es más amplio que aquel establecido, por ejemplo, por la ley 27.541, ya que no menciona exclusiones específicas ni condiciones adicionales.
Desde la perspectiva del derecho penal tributario, es relevante destacar, entre otras cosas, el artículo 5° de la ley 27.743, por cuanto en uno de sus párrafos establece que: «En el caso de las obligaciones y recursos de la seguridad social, la cancelación total -de contado o mediante plan de facilidades de pago- de los aportes y contribuciones producirá la extinción de la acción penal sin perjuicio que los aportes y contribuciones con destino al Sistema Nacional de Obras Sociales no se encuentren regularizados…«. Al respecto, se entiende que el legislador prevé que, para la aplicación del beneficio consistente en la extinción de la acción penal, se analicen separadamente las deudas correspondientes a los aportes destinados al Régimen Nacional de la Seguridad Social y al Régimen Nacional de Obras Sociales. Esto implica que se pueda declarar la extinción de la acción penal solo por las primeras, mientras se continúa con la investigación penal respecto a las segundas. Asimismo, no existe precepto que otorgue el mismo tratamiento a las deudas correspondientes al Régimen Nacional de Obras Sociales, como aquel previsto a partir de la modificación del artículo 10 de la ley 27.541 efectuado por la ley 27.562.
Lo expuesto resulta relevante en casos de apropiación indebida de recursos de la seguridad social (actualmente tipificado por el artículo 7 del Régimen Penal Tributario aprobado por el artículo 279 de la ley 27.430), porque el legislador –en forma expresa– está escindiendo ese hecho único conformado por las sumas retenidas en concepto de aportes a los distintos subsistemas que integran el Sistema Único de la Seguridad Social (SUSS) a los fines de aplicar el beneficio de extinguir la acción penal -únicamente- en los casos que se encuentren canceladas totalmente las obligaciones relativas a los aportes y contribuciones de la seguridad social.
Cabe recordar que la mencionada figura penal castiga la omisión de ingresar tempestivamente las sumas retenidas en concepto de aportes correspondientes a los distintos subsistemas que integran el Sistema Único de la Seguridad Social, entre ellos, tanto los aportes previsionales (en sentido estricto) como aquéllos vinculados a las obras sociales (cfr. Regs. N° 202/2018 de la Sala “B” de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Penal Económico y N° 721/2017 de la Sala “A” de ese mismo Tribunal).
En este punto ha de señalarse que, por el artículo 85 del Decreto N° 2284/1991 se creó el Sistema Único de la Seguridad Social (SUSS) y, por el artículo 86 de aquel mismo decreto, se instituyó la Contribución Unificada de la Seguridad Social (CUSS), la que se encuentra compuesta, entre otros conceptos: “a)… Los aportes y contribuciones cargo de los trabajadores en relación de dependencia y de los empleadores, con destino al Régimen Nacional de Jubilaciones y Pensiones… e) Los aportes y contribuciones a cargo de los trabajadores en relación de dependencia y de los empleadores con destino al Régimen Nacional de Obras Sociales” (lo destacado pertenece al presente).
Sin perjuicio de ello, en los últimos años, la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Penal Económico ha aplicado criterios de escisión en forma excepcional para analizar la procedencia de la adhesión a los regímenes de regularización establecidos por anteriores moratorias por obligaciones relativas a los recursos de la seguridad social en función de los distintos conceptos que lo integran – aportes destinados Régimen Nacional de la Seguridad Social y aquellos destinados al Régimen Nacional de Obras Sociales – (Regs. N° 169/2021 de la Sala “A” y N° 544/2021 de la Sala “B” de dicho tribunal). Con la nueva normativa, seguramente, este enfoque se verá con mayor frecuencia en futuros fallos judiciales.
Además, dicho criterio comprende un segundo análisis de cada hecho en particular ya que, al extinguirse la acción con respecto a los aportes de la seguridad social, la obligación restante relativa al Régimen Nacional de Obras Sociales podría no alcanzar el monto establecido como umbral -entendido por varios juristas como condición objetiva de punibilidad- en el Régimen Penal Tributario y, de ese modo, no configurar delito y motivar un pronunciamiento remisorio que dé por finalizado el proceso con relación a la totalidad del hecho.
Será interesante observar cómo los tribunales interpretan y aplican este párrafo del artículo 5° previamente citado, especialmente aquellos que entienden que entre todos los subsistemas enunciados por el artículo 87 del decreto N° 2284/91 que integran el Sistema Único de la Seguridad Social -entre los que expresamente se incluyó al Régimen Nacional de Obras Sociales- conforman una unidad de conducta que no es posible escindir, y por lo cual los hechos deberían analizarse integralmente en función del tipo penal de apropiación indebida de recursos de la seguridad social.
Por último, es novedoso señalar que el pasado 12 de julio se publicó en el Boletín Oficial el decreto N° 608/2024, con el fin de reglamentar la Ley de Medidas Fiscales Paliativas y Relevantes. El artículo 1° del decreto establece que: “…La cancelación de las obligaciones incluidas en el marco de lo previsto en el Régimen del Título I de la Ley N° 27.743, producirá la extinción de la acción penal -en la medida en que no exista sentencia firme a la fecha de cancelación- respecto de todos los partícipes, así como también de las personas imputadas por delitos fiscales comunes enumerados en los artículos 8°, 9°, 10, 11 y 15, inciso c), del Régimen Penal Tributario del Título IX de la Ley N° 27.430 y sus modificatorias, si dichas imputaciones se vinculan a obligaciones tributarias incluidas o canceladas bajo el presente Régimen, o que hubieran sido canceladas con anterioridad…”
Esto significa que el legislador ha señalado expresamente que ciertos delitos, que fueron motivo de controversia en la aplicación de moratorias anteriores, son regularizables bajo este nuevo paquete de medidas. Estos delitos son: la obtención fraudulenta de beneficios fiscales, la insolvencia fiscal fraudulenta, la simulación dolosa de cancelación de obligaciones, la alteración dolosa de registros y la asociación ilícita fiscal.
Mgter. Nicolas F. González Iuliano
julio 2024
