En este espacio abordaré los aspectos generales de las contribuciones y los aprovechamientos que se causan en México con motivo de la entrada y salida de mercancías al amparo de los regímenes aduaneros previstos en la legislación aduanera.
Lo anterior es trascendental, para los importadores, exportadores y/o representantes del despacho, porque les permite identificar las obligaciones en materia fiscal aduanera, así como para llevar a cabo una planeación estratégica del cumplimiento relacionado con la determinación y/o pago de los impuestos, derechos y cuotas compensatorias relacionados con las operaciones aduaneras.
En nuestro país, para realizar el despacho aduanero se utiliza principalmente la declaración aduanera denominada “pedimento” para destinar las mercancías al amparo de un régimen aduanero, sin embargo, es posible utilizar otros documentos, los cuales son presentados vía electrónica a través de los representantes legales al Sistema Electrónico Aduanero.
Por mencionar, algunos datos estadísticos de referencia del SAT, solo en el periodo del año 2023, se realizaron aproximadamente 11 millones de transacciones, de los cuales 8.1 millones fueron pedimentos de importación, y 2.9 millones de pedimentos de exportación.[1]
Asimismo, las contribuciones al comercio exterior son una fuente importante de ingresos para las finanzas públicas de nuestro país, de acuerdo con información publicada por la ANAM, la recaudación de las operaciones de comercio exterior que realizaron las aduanas de México durante 2023 ascendió a 1 billón 151 mil 128 millones de pesos.[2]
Del conjunto contribuciones y aprovechamientos que son exigibles en nuestro país, describiré brevemente los elementos de los principales impuestos, derechos y aprovechamientos que se generan al momento de destinar las mercancías a algunos de los regímenes aduaneros regulados en la Ley Aduanera.
- Derecho de Trámite Aduanero
El ordenamiento jurídico que norma el pago de derechos en las gestiones aduaneras, se denomina Ley Federal de Derechos, y el objeto del Derecho de Trámite Aduanero (DTA) es gravar las operaciones aduaneras que se efectúen a través de pedimento o del documento aduanero que establezca la Ley Aduanera.
Adicionalmente, los sujetos obligados serán las personas físicas y morales que presenten ante la aduana una declaración aduanera para llevar a cabo el despacho de importación o exportación de las mercancías.[3]
En cuanto a la base gravable, en algunas gestiones el DTA se calculará sobre el valor que tengan los bienes para los efectos del impuesto general de importación, es decir, sobre el valor en aduana, y en otros supuestos, se determinará una cuota fija por tipo despacho o cantidad de vehículos.
Las tasas o tarifas de DTA que se encuentran contempladas en el artículo 49 de la Ley Federal de Derechos, entre las que destacan el 8 al millar, 1.76 al millar, las cuotas fijas de $425 o $427 pesos, entre otras, las cuales que se aplicarán conforme al tipo de trámite relacionado con el régimen aduanero.
Por otro lado, es posible exentar o disminuir el pago del DTA cuando realicen operaciones con ciertos documentos aduaneros que se listan en la regla 5.1.1 de las RGCE, o bien, cuando se aplique trato arancelario preferencial de los Tratados de Libre Comercio en los términos de las reglas 5.1.4, 5.1.5 y 5.1.7 de las RGCE para 2024.
- Impuestos al Comercio Exterior
La Ley Aduanera define a los impuestos al comercio exterior, como los impuestos generales de importación y de exportación conforme a la tarifa de la ley respectiva, refiriéndose a la Ley de los Impuestos Generales de Importación y Exportación, misma que fue publicada en el DOF el 7 de junio de 2022 y tuvo vigencia a partir del 12 de diciembre del mismo año, la cual ha sufrido diversas reformas.
Estos impuestos tienen por objeto regular la entrada y salida de las mercancías de territorio nacional, cuando se destinen a un régimen aduanero. Por consiguiente, están obligadas al pago de los citados impuestos las personas físicas y morales que introduzcan mercancías al territorio nacional o las extraigan del mismo, incluyendo las que estén bajo algún programa de devolución o diferimiento de aranceles.[4]
Con referencia, a la base gravable del impuesto general de importación, se considera al valor en aduana de las mercancías conforme a los métodos de valoración aduanera, excepto en los casos que se establezca otra base gravable, por ejemplo, la cantidad de mercancía para el cálculo de los aranceles específicos. Por otra parte, la base gravable del impuesto general de exportación es el valor comercial de las mercancías en el lugar de venta.[5]
Los aranceles se asignan conforme a la fracción arancelaria de las mercancías, y los tipos de aranceles regulados son el advalorem cuando se expresen en términos porcentuales del valor en aduana, los específicos cuando se expresen en términos monetarios por unidad de medida, y el mixto es la aplicación de los aranceles advalorem y específico. Adicionalmente, los aranceles pueden adoptar modalidades como son el arancel cupo y el arancel estacional.[6]
En particular, la Ley de los Impuestos Generales de Importación y Exportación concentra actualmente un total de 8,177 códigos arancelarios con los niveles arancelarios que se indican:
| IMPORTACIONES | AE (0.338 Dls EUA por Kg) | 2 | |
| Nivel Arancelario (%) | Número de fracciones | AE (0.36 Dls EUA por Kg) | 5 |
| 3 | 22 | AE (0.39586 Dls EUA por Kg) | 1 |
| 5 | 815 | AE (2 Dls EUA por Pza) | 1 |
| 6 | 54 | AMX (10%+0.36 Dls por Kg de azúcar) | 13 |
| 7 | 106 | AMX (15%+0.36 Dls por Kg de azúcar) | 4 |
| 9 | 10 | AMX (20%+0.36 Dls por Kg de azúcar) | 22 |
| 10 | 943 | AMX (7%+0.36 Dls por Kg de azúcar) | 2 |
| 15 | 1,138 | Ex. | 3,747 |
| 20 | 553 | Prohibida | 43 |
| 25 | 251 | EXPORTACIONES | |
| 30 | 17 | Nivel Arancelario (%) | Número de fracciones |
| 35 | 346 | 50 | 1 |
| 36 | 1 | 25 | 2 |
| 45 | 31 | Ex. | 8,124 |
| 50 | 37 | Prohibida | 50 |
| 67 | 4 | Total general | 8,177 |
| 75 | 9 |
De lo anterior, se advierte que las tasas o tarifas son variables debido a que existen diversos beneficios arancelarios que se otorgan a determinada mercancía o al tener autorizado un programa o registro para recibir un tratamiento preferencial, además que se encuentran dispersas en la legislación aduanera. De manera ejemplificativa, se podrá considerar la Ley de los Impuestos Generales de Importación y Exportación, el artículo 61 de la Ley Aduanera, los Decretos para empresas de las fronteras, los Decretos que establecen aranceles cupo, los Programas de Promoción Sectorial, y los Acuerdos o Tratados de Libre Comercio celebrados por nuestro país.
Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios
El Impuesto Especial sobre Producción y Servicios (IEPS), es una contribución regulada por una norma jurídica del mismo nombre, denominada Ley del Impuesto Especial de Producción y Servicios.
Esta contribución tiene por objeto gravar la importación de determinados bienes, tales como las bebidas con contenido alcohólico y cerveza; alcohol, alcohol desnaturalizado y mieles incristalizables; tabacos labrados; combustibles automotrices; diésel; bebidas energetizantes, así como concentrados, polvos y jarabes para preparar bebidas energetizantes; bebidas saborizadas; concentrados, polvos, jarabes, esencias o extractos de sabores, que al diluirse permitan obtener bebidas saborizadas; y jarabes o concentrados para preparar bebidas saborizadas que se expendan en envases abiertos utilizando aparatos automáticos, eléctricos o mecánicos, siempre que los bienes contengan cualquier tipo de azúcares añadidos; combustibles fósiles; plaguicidas y alimentos no básicos señalados, con una densidad calórica de 275 kilocalorías o mayor por cada 100 gramos.
Adicionalmente, grava las operaciones de exportación definitiva que realicen las empresas residentes en el país para los alimentos no básicos con una densidad calórica de 275 kilocalorías o mayor por cada 100 gramos, siempre que sean fabricantes o productoras de dichos bienes y hayan utilizado insumos gravados por los que hayan pagado el impuesto en la importación o les hayan trasladado el gravamen en la adquisición de estos, las cuales se sujetarán a la tasa del 0% del IEPS.
En cuanto a los sujetos obligados del pago de este impuesto, son las personas físicas y las morales que realicen los actos o actividades establecidos en la Ley del IEPS, en donde se encuentra la importación de los bienes bajo el régimen definitivo y las que se realicen a través de los programas de diferimiento de arancel, además de las exportaciones definitivas.
Por otro lado, en relación con las tasas aplicables son variadas de acuerdo con el tipo de mercancías. En particular, el artículo 1 de la Ley del IEPS dispone que el impuesto se calculará aplicando, la tasa que para cada bien o, en su caso, la cuota establecida en este ordenamiento.
De manera ejemplificativa, en las operaciones de importación serán utilizadas las tasas porcentuales para las mercancías que se listan a continuación:[7]
| Mercancías | Tasa o Cuota |
| Bebidas con contenido alcohólico y cerveza; a) Con una graduación alcohólica de hasta 14º G.L. b) Con una graduación alcohólica de más de 14º y hasta 20º G.L. c) Con una graduación alcohólica de más de 20º G.L. | 26.5% 30% 53%
|
| Alcohol, alcohol desnaturalizado y mieles incristalizables; | 50%
|
| Tabacos labrados; a) Cigarros. b) Puros y otros tabacos labrados. c) Puros y otros tabacos labrados hechos enteramente a mano. | 160% 160% 30.4%
|
| Bebidas saborizadas; concentrados, polvos, jarabes, esencias o extractos de sabores, que al diluirse permitan obtener bebidas saborizadas; y jarabes o concentrados para preparar bebidas saborizadas que se expendan en envases abiertos utilizando aparatos automáticos, eléctricos o mecánicos, siempre que los bienes a que se refiere este inciso contengan cualquier tipo de azúcares.
| $1.5737 Cuota x Litro |
| Bebidas energetizantes, así como concentrados, polvos y jarabes para preparar bebidas energizantes.
| 25% |
| Plaguicidas. a) Categorías 1 y 2. b) Categoría 3. c) Categoría 4. | 9% 7% 6%.
|
| Alimentos no básicos que se listan a continuación, con una densidad calórica de 275 kilocalorías o mayor por cada 100 gramos:
a) Botanas. b) Productos de confitería. c) Chocolate y demás productos derivados del cacao. d) Flanes y pudines. e) Dulces de frutas y hortalizas. f) Cremas de cacahuate y avellanas. g) Dulces de leche. h) Alimentos preparados a base de cereales. i) Helados, nieves y paletas de hielo.
| 8% |
En relación, con el tabaco labrado, de manera adicional a las tasas establecidas se pagará una cuota de $0.6166 por cigarro enajenado o importado.[8] Además, se considera que el peso de un cigarro equivale a 0.75 gramos de tabaco, incluyendo el peso de otras sustancias con que esté mezclado el tabaco.
Por el contrario, los tabacos labrados no considerados se aplicará la cuota mencionada al resultado de dividir el peso total de los tabacos labrados enajenados o importados, entre 0.75. Para tal efecto se deberá incluir el peso de otras sustancias con que esté mezclado el tabaco. No se deberá considerar el filtro ni el papel o cualquier otra sustancia que no contenga tabaco, con el que estén envueltos los referidos tabacos labrados.
Con respecto a la base gravable para calcular el IEPS en las operaciones de importación de bienes, se deberá considerar el valor que se utilice para los fines del impuesto general de importación, adicionado con el monto de las contribuciones y aprovechamientos que se tengan que pagar con motivo de la importación, a excepción del impuesto al valor agregado.[9]
Tratándose de bienes que se destinen a los regímenes aduaneros de importación temporal para elaboración, transformación o reparación en programas de maquila o de exportación; de depósito fiscal para someterse al proceso de ensamble y fabricación de vehículos; de elaboración, transformación o reparación en recinto fiscalizado y de recinto fiscalizado estratégico, se deberá estar a las tasas o tarifas aplicables de las contribuciones y aprovechamientos correspondientes a operaciones sujetas al régimen de importación definitiva.
En las importaciones de cigarros u otros tabacos labrados en las que el impuesto se pague aplicando las cuotas fijas del IEPS, se considerará la cantidad de cigarros importados y, en el caso de otros tabacos labrados, la cantidad de gramos importados.
Tratándose de las importaciones de bebidas saborizadas y demás bienes relacionados, los contribuyentes calcularán el impuesto por el total de litros importados de bebidas saborizadas o por el total de litros que se puedan obtener, de conformidad con las especificaciones del fabricante, por el total de concentrados, polvos, jarabes, esencias o extractos de sabores.
Tratándose de las importaciones de los combustibles automotrices, los contribuyentes calcularán el impuesto sobre el total de las unidades de medida y, en su caso, fracciones de dichas unidades importadas, según corresponda.
Debo señalar que existen ciertas exenciones para no realizar el pago del citado impuesto, por ejemplo, no se pagará en determinadas operaciones, tal es el caso de las importaciones que en los términos de la legislación aduanera, no lleguen a consumarse, sean temporales, salvo las realizadas con programas de diferimiento de arancel, las tengan el carácter de retorno de bienes exportados temporalmente o sean objeto de tránsito o transbordo, entre otros supuestos.[10]
Las empresas que cuenten con el Registro en el Esquema de Certificación de Empresas de la modalidad de IVA e IEPS que introduzcan bienes bajo los programas de diferimiento de arancel podrán aplicar un crédito fiscal consistente en una cantidad equivalente al 100% del IEPS que deba pagarse por la importación. Asimismo, las personas que no ejerzan la opción de certificarse podrán no pagar el IEPS por la introducción de los bienes a los regímenes aduaneros previstos, siempre que garanticen el interés fiscal mediante fianza otorgada por institución autorizada por el SAT.[11]
- Impuesto al Valor Agregado
El Impuesto al Valor Agregado (IVA), es una contribución que se encuentra regulada por la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que tiene por objeto gravar las operaciones de importación y exportación de bienes tangibles.[12]
En este sentido, se encuentran obligadas al cálculo y/o pago del impuesto al valor agregado, las personas físicas y morales que realicen actos o actividades de importación y exportación de territorio nacional.
La base gravable del IVA para la introducción de mercancías a territorio nacional se integrará por el valor que se utilice para los fines del impuesto general de importación, adicionado con el monto de este último gravamen y de los demás que se tengan que pagar con motivo de la importación.[13] Asimismo, las cuotas compensatorias serán consideradas como gravámenes, por lo que, también formarán parte de la base gravable.
Con respecto a las operaciones de exportación, las empresas residentes en el país calcularán el IVA aplicando la tasa del 0% al valor de la enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando unos u otros se exporten.[14]
Ahora bien, en relación con la aplicación de las tasas porcentuales que establece este ordenamiento jurídico son las que se indican:
- a) La tasa general del 16% de IVA se calculará sobre el valor en la importación de bienes.
- b) La tasa del 0% de IVA se calculará en las importaciones de cierto tipo de bienes y cuando se realice la exportación de bienes.
Existen ciertas excepciones para no realizar el pago del citado impuesto, por lo que, no se pagará el IVA para algunas mercancías y operaciones, tal es el caso, de animales, vegetales, medidas de patente, entre otros producto, en importaciones que en los términos de la legislación aduanera, no lleguen a consumarse, sean temporales, salvo las realizadas con programas de diferimiento de arancel, tengan el carácter de retorno de bienes exportados temporalmente o sean objeto de tránsito o transbordo, entre otros supuestos.[15]
Las empresas que cuenten con el Registro en el Esquema de Certificación de Empresas de la modalidad de IVA e IEPS que introduzcan bienes bajo los programas de diferimiento de arancel podrán aplicar un crédito fiscal consistente en una cantidad equivalente al 100% del IVA que deba pagarse por la importación. Asimismo, las personas que no ejerzan la opción de certificarse podrán no pagar el IVA por la introducción de los bienes a los regímenes aduaneros previstos, siempre que garanticen el interés fiscal mediante fianza otorgada por institución autorizada por el SAT.[16]
- Cuotas Compensatorias
Las cuotas compensatorias (CC) se encuentran reguladas por la Ley de Comercio Exterior, y son definidas como aquéllas que se emplean para las mercancías importadas en condiciones de discriminación de precios o de subvención en su país de origen, es decir, bajo prácticas desleales de comercio internacional. Además, de ser consideradas como aprovechamientos y regulaciones y restricciones no arancelarias.[17]
Este aprovechamiento tiene por objeto regular y proteger a la industria nacional, con motivo de la importación de mercancías de procedencia extranjera en condiciones de prácticas desleales de comercio exterior. Por consiguiente, los sujetos obligados al pago de las cuotas compensatorias serán las personas físicas o morales que importan mercancías en condiciones de discriminación de precios o subvenciones en el país exportador en los términos que establezcan las resoluciones administrativas que emita la autoridad competente.
De acuerdo con información publicada al 01 de julio de 2024 por la Unidad de Prácticas Comerciales Internacionales de la Secretaría de Economía existen 83 cuotas compensatorias vigentes: 82 establecidas por prácticas de dumping y una por subvenciones. Las cuotas abarcan 50 productos originarios de 18 países, donde destaca China con el 45% de las medidas. Los productos con cuotas mantienen la tendencia histórica, al pertenecer en su mayoría al sector “metales básicos y sus manufacturas” con una participación del 66%.[18]
En cuanto a la base gravable esta se tomará en cuenta, según la tasa o tarifa aplicable al citado aprovechamiento, mismas que podrán determinarse en cantidad específica o advalorem, en consecuencia, cuando sean específicas serán calculadas por unidad de medida, debiéndose liquidar en su equivalente en moneda nacional y cuando sean un advalorem se calcularán en términos porcentuales sobre el valor en aduana de la mercancía.[19]
- Prevalidación
La Prevalidación se encuentra regulada en la Ley Aduanera, y es considerado como un aprovechamiento que tiene como objeto gravar la lectura electrónica de la información declarada en el pedimento que efectúan las entidades prevalidadoras autorizadas. Además, los recursos son destinados a la autoridad aduanera para mejorar la infraestructura aduanera del país.
De manera general, este proceso electrónico consiste en comprobar que los datos asentados en el pedimento estén dentro de los criterios sintácticos, catalógicos, estructurales y normativos, conforme se establezca por el Servicio de Administración Tributaria, para ser presentados al sistema electrónico del propio Servicio.[20]
Asimismo, el sujeto obligado será cubierto por las personas que obtengan la autorización de prevalidación, por cada declaración procesada que posteriormente se presente ante la autoridad aduanera para su despacho de acuerdo con la regla 1.8.3 de las RGCE. No obstante, este concepto se paga indirectamente por los importadores o exportadores que realicen las operaciones aduaneras.
El monto por concepto de prevalidación es de $310 pesos por pedimento, el cual se integra por $290 pesos a cargo del particular autorizado y $20 pesos que será el que reciban las personas autorizadas para prestar el servicio. Cabe destacar, que este aprovechamiento se determina en forma separada de las demás contribuciones de comercio exterior, considerando su propio impuesto al valor agregado.
Con respecto a la exención de la cuota de prevalidación, debo mencionar que en algunas claves de pedimentos no se pagará este concepto, tal es el caso, de las claves “L1”, “E1”, “E2”, “G1”, “C3”, “K2”, “F3”, “V3”, “E3”, “E4”, “G2”, “K3”, “G6”, “G7”, “M3”, “M4”, “J4”, “T3”, las rectificaciones de los pedimentos con clave “R1”, entre otras claves.
Consideraciones finales
Los impuestos, derechos y aprovechamientos causados con motivo de la operación de comercio exterior se determinan y/o pagan principalmente mediante el pedimento aduanal a través de los representantes del despacho, los cuales son responsables solidarios de los importadores o exportadores bajo los supuestos que establece la normatividad aduanera sobre la determinación de las contribuciones y aprovechamientos, por lo que, es trascendental proporcionar la información veraz y oportuna en los trámites aduanales.[21]
Por último, es importante que los operadores del comercio exterior conozcan los cambios que se suscitan en la materia fiscal aduanera con el propósito de cumplir sus obligaciones en tiempo y forma y asegurar la continuidad de las operaciones. De esta manera, evitarán generar créditos fiscales, pagar las multas por datos inexactos, sanciones por omisión parcial o total del pago de las contribuciones y aprovechamientos relacionado con las gestiones aduanales, inclusive cometer los delitos de contrabando y sus equiparables.[22]
Fuente de información:
Méndez Castro, Ricardo. Contribuciones al Comercio Exterior. México. Editorial ISEF. 2019.
Méndez Castro, Ricardo. Los Regímenes Aduaneros en México. Tirant lo Blanch. México. 2022.
Dr. Ricardo Méndez Castro
Director de Consultoría
TLC Asociados SC
[1] Cfr. Informe Tributario y de Gestión 2023. Portal del SAT: www.sat.gob.mx, julio 2024.
[2] Cfr. Comunicado de prensa 001/2024. Portal de la ANAM: www.anam.gob.mx, julio 2024.
[3] Cfr. Artículo 3 de la Ley Federal de Derechos.
[4] Cfr. Artículo 52 de la Ley Aduanera.
[5] Cfr. Artículos 51, 64, 71, 79 y 80 de la Ley Aduanera.
[6] Cfr. Artículos 12 y 13 de la Ley Aduanera.
[7] Artículo 2 de la LIEPS.
[8] Cfr. DOF del 22 de diciembre de 2023.
[9] Cfr. Artículo 14 de la LIEPS.
[10] Cfr. Artículo 13 de la Ley del IEPS.
[11] Cfr. Artículo 15-A de la Ley del IEPS.
[12] Cfr. Artículos 1 y 2-A de la Ley del IVA.
[13] Cfr. Artículos 27 de la Ley del IVA y 52 del Reglamento de la LIVA.
[14] Cfr. Artículos 2-A, fracción II y 29 de Ley del IVA.
[15] Cfr. Artículos 2-A y 25 de la Ley del IVA y el Anexo 27 de las RGCE para 2024.
[16] Cfr. Artículo 28-A de la Ley del IVA.
[17] Cfr. Artículo 3, fracción III, 17, 28 y 63 de la Ley de Comercio Exterior.
[18] Cfr. Portal de la UPCI de SE, julio 2024.
[19] Cfr. Artículo 87 de la Ley de Comercio Exterior.
[20] Cfr. Artículo 16-A de la Ley Aduanera.
[21] Cfr. Artículos 53 y 54 de la Ley Aduanera.
[22] Cfr. Artículos 176, 177 y 178 de la Ley Aduanera y 102, 103, 104 y 105 del Código Fiscal de la Federación.
