“Algunas breves consideraciones sobre cambio de residencia fiscal al Uruguay” – Dr. Gustavo Rapisardi (desde Montevideo, Uruguay)

I. Introducción

La extrema voracidad fiscal en nuestro país sumada a las adversas condiciones actuales de nuestra economía sumergida en una grave y profunda crisis, han llevado en este último tiempo a muchos contribuyentes a analizar la posibilidad de hacer uso de uno de los principales mecanismos de planificación tributaria como es la “mudanza fiscal”, buscando poner a salvo sus rentas y sus patrimonios y proyectar el cambio de residencia hacia países con sistemas impositivos mas racionales y con menores cargas tributarias.

Uno de los destinos por excelencia más requeridos por los contribuyentes argentinos ha sido desde siempre la República Oriental del Uruguay, no solo por la cercanía de sus costas y por el hecho de compartir muchos hábitos y costumbres que nos hermanan sino principalmente por sus grandes incentivos tributarios y por las ventajas que representa para los residentes extranjeros su favorable régimen impositivo estructurado exclusivamente sobre patrimonios y rentas de fuente local, que lo convierten en unos de los más apetecibles de la región.

No caben dudas que, al menos en materia de política fiscal, ambos países transitan hoy caminos inversamente opuestos pues a diferencia de lo que ocurre aquí, en la vecina orilla no solo su sistema impositivo ha sido tradicionalmente mucho menos gravoso sino que sus autoridades, más allá de cualquier coyuntura, han mantenido desde siempre una clara y explícita política de puertas abiertas para la radicación de capitales e inversiones extranjeras, con fuertes incentivos y beneficios fiscales para los nuevos residentes en su territorio.

Una cabal demostración de esto último es el Decreto N° 163/020 suscripto poco tiempo atrás por las flamantes autoridades asumidas en marzo último, por el cual se dispuso la incorporación de dos nuevas causales o vías de adquisición de la residencia fiscal en aquel país que se suman a las ya existentes en su legislación tributaria y, al mismo tiempo, el nuevo gobierno reafirmó aquel compromiso de apertura de sus fronteras, con el envío al Parlamento de un proyecto de ley propiciando una ampliación de los beneficios para los ciudadanos extranjeros que se radiquen en dicho país.

Sin embargo, pese a las indudables ventajas impositivas que trae aparejada la obtención de la residencia permanente en el Uruguay, se deben desterrar aquellas erróneas y casi míticas creencias en el sentido que convertirse en residente uruguayo es poco menos que alcanzar la “panacea” y que sólo por ello automáticamente se dejaba de ser residente fiscal argentino y de tributar en nuestro país.

Adquirir la residencia en el Uruguay, en principio, es irrelevante a los fines tributarios ni causara efecto alguno en nuestro país en la medida en que el contribuyente previa o concomitantemente no se desprenda de la residencia fiscal en la Argentina, por la cual continuará vinculado y obligado a tributar en nuestro país hasta que no se acredite el cumplimiento de los requisitos y condiciones exigidos por las leyes impositivas nacionales para su pérdida.

En verdad, cualquier estrategia de planificación tributaria que se intente en estos términos será exitosa sólo en la medida en que se cumplan con todos los recaudos que aseguren primordialmente deshacerse de la condición de residente fiscal argentino y que, al mismo tiempo, permitan descartar el riesgo mayúsculo de quedar atrapado en una situación de doble residencia, sometido a la imposición de los fiscos de ambos países.

A continuación, se efectúa un breve repaso de la normativa tributaria aplicable en materia de residencia en nuestro país y en el Uruguay, revisando especialmente las condiciones que deberán cumplirse para la pérdida de la residencia local, los supuestos de doble residencia en los cuales los contribuyentes deben evitar quedar comprendidos así como las causales y los requisitos previstos por la legislación fiscal uruguaya para la adquisición de la residencia en aquella jurisdicción.

II. Requisitos y condiciones para la pérdida de la residencia fiscal argentina

El artículo 117 de la Ley de Impuesto a las Ganancias establece dos causales para la pérdida de la condición de residente en el país:

i) Cuando se adquiera la condición de residente permanente en un estado extranjero, según las disposiciones en materia de migraciones que rijan en esa jurisdicción.

ii) Cuando no habiéndose adquirido la condición de residente permanente en un estado extranjero, si se verifica una permanencia continuada en el exterior durante un período de doce (12) meses.

A los fines de este último supuesto, el decreto reglamentario de la LIG establece que las presencias temporales en el país que, en forma continuada o alternada, no excedan un total de noventa (90) días durante cada período de doce (12) meses, no interrumpen la permanencia continuada en el exterior, es decir, que no modifican el criterio de pérdida de la residencia argentina.

La reglamentación tambien dispone que la duración de las presencias temporales en el país se establecerán computando los días transcurridos desde el inmediato siguiente a aquel en que se produjo el ingreso al país hasta aquel en el que tenga lugar el egreso del mismo, inclusive.

La pérdida de la condición de residente en el país causa efecto a partir del primer día del mes inmediato subsiguiente a aquel en el que se hubiera adquirido la residencia permanente en un estado extranjero o se hubiera cumplido el período de doce (12) meses de permanencia en el exterior que determina la pérdida de la condición de residente en el país, según corresponda.

Cuando la pérdida de la condición de residente se produzca antes de la ausencia del país, quien la invoque deberá acreditar ante la AFIP la adquisición de la condición de residente permanente en un país extranjero y el cumplimiento de las obligaciones correspondientes a las ganancias de fuente argentina y extranjera obtenidas en la fracción del período fiscal transcurrida desde su inicio y la finalización del mes siguiente a aquel en el que se hubiera adquirido la residencia en el exterior, así como por las ganancias de esas fuentes imputables a los períodos fiscales no prescriptos que determine el citado organismo.

En cambio, si la pérdida de la condición de residente se produjera después que el sujeto que la invoque se ausente del país, la acreditación concerniente a esa pérdida y a las causas que la determinaron, así como la relativa al cumplimiento de las obligaciones reseñadas en el párrafo anterior, deberán efectuarse ante el consulado argentino del país en el que dicho sujeto se encuentren al producirse la pérdida de la residencia.

Aquel contribuyente que pretenda invocar y acreditar la pérdida de la residencia argentina, deberá cumplir con los siguientes recaudos:

–   Informar, en carácter de declaración jurada, el nuevo domicilio en el exterior, a través del sitio web de la AFIP, conforme los términos de la RG (AFIP) 2322;

–   Solicitar la cancelación de la inscripción como contribuyente de los impuestos ante los que se encuentre inscripto, conforme el procedimiento previsto en la RG (AFIP) 4237. Hasta tanto se obtenga la cancelación de la inscripción como contribuyente, se deberá continuar cumpliendo con la totalidad de las obligaciones fiscales formales y materiales que correspondan.

–   Presentar las declaraciones juradas de los impuestos a las ganancias por el período comprendido desde el 1° de enero y el hasta el mes siguiente en el que se obtuvo la residencia fiscal en el exterior o que se verifiquen los doce (12) meses de ausencia permanente en el país que produzcan la pérdida de la residencia argentina.

–   Conservar la totalidad de la documentación que acredite haber obtenido la residencia  permanente migratoria en el otro estado extranjero y, en su caso, la residencia fiscal en aquel país.

–   Comunicar a los agentes de retención la pérdida de la condición de residente en el país y el consecuente cambio de su “status” residencial como beneficiario del exterior, a los fines que éstos ingresen -vía retenciones- las ganancias de fuente argentina que se obtengan con posterioridad.

–   Informar un sujeto designado como responsable sustituto con domicilio en el  país, cuando se solicite la cancelación de la inscripción en el impuesto sobre los bienes personales, ya que el ex residente deberá continuar tributando por los bienes radicados en el país.

III. Supuesto de “doble residencia” en ambos países

Como ya se anticipo, la clave para una mudanza fiscal exitosa hacia el Uruguay dependerá del cumplimiento de las condiciones exigidas por nuestra ley tributaria para que se verifique la pérdida de la residencia fiscal en la Argentina y, por otro lado, será también menester superar todas y cada una de las reglas o parámetros que conforman lo que se denomina el “test de residencia”, de manera tal que permita descartar, sin margen de dudas, la configuración de una hipótesis o supuesto de doble residencia en ambas jurisdicciones.

Debe recordarse que tanto la Ley del Impuesto a las Ganancias como el Convenio de Doble Imposición[1]celebrado entre nuestro país y el Uruguay resultan coincidentes en cuanto a que establecen similares parámetros o reglas de desempate o de descarte (“tie-breaker rules”) para dirimir las cuestiones de doble residencia y también disponen un mismo orden secuencial de aplicación entre dichas reglas.

Así, la propia Ley del Impuesto a las Ganancias en su artículo 122 establece estas estrictas reglas que deberán sortearse o evitarse para no quedar sujeto a una situación de doble residencia fiscal en ambos países, al disponer que aquél sujeto que haya obtenido la residencia permanente en otro país y que continúe residiendo de hecho en el territorio nacional o reingrese a éste con intención de permanecer en él, será considerado a los fines fiscales como residente en la República Argentina si se verifica alguno de los siguientes parámetros:

i) Cuando mantenga su vivienda permanente[2] en la RepúblicaArgentina. 

ii) Si mantiene viviendas permanentes en ambos países, cuando su centro de intereses vitales[3] se ubique en el territorio nacional.

iii) Si no puede determinarse la ubicación del centro de intereses vitales, cuando habite en forma habitual en la Argentina, condición que se considera cumplida si permaneciera en ella durante más tiempo que en el otro país, considerando para efectuar la comparación el año calendario.

iv) Si permaneciera igual tiempo en ambos países, cuando sea de nacionalidad argentina.

Por lo tanto, sería altamente recomendable para aquellos que estén analizando expatriarse en el Uruguay que previamente se aseguren de superar, con holgura y sin margen de dudas, una a una estas rigurosas reglas o parámetros para evitar quedar atrapados en una situación de doble residencia entre ambos países y, al mismo tiempo, tomen todos los recaudos que sean necesarios para demostrar en forma efectiva y concluyente ante los ojos del fisco argentino que la radicación en el Uruguay es real y que ya no se mantiene vinculación familiar, social ni económica con nuestro país.

IV. Adquisición de la condición de residente fiscal en el Uruguay

Con las muy recientes modificaciones dispuestas por el Decreto N° 163/020 del pasado 11 de junio -que se han señalado en el introito-, se incorporaron a partir del 1° de julio de 2020 dos nuevas causales o formas de adquisición de la residencia en el Uruguay que se suman a las ya existentes establecidas en la Ley del Impuesto a las Rentas para Personas Físicas (IRPF) y, de esta manera y dentro de este marco de apertura permanente, se flexibilizan aún más las condiciones y requisitos exigidos para la radicación a los fines tributarios en dicho país.

Sin perjuicio de estos recientes cambios, debe señalarse que se mantienen sin modificaciones las tradicionales formas o condiciones establecidas en la legislación tributaria uruguaya para la adquisición de la residencia fiscal en dicho país, pudiéndose obtener la misma cuando se verifique cualquiera de las siguientes circunstancias:

i) Si la persona permanece en territorio uruguayo por más de sesenta ciento ochenta y tres (183) días en un año calendario; o,

ii) Si la persona radica en territorio uruguayo “el núcleo principal o la base de sus actividades o de sus intereses económicos o vitales”.

La propia ley fiscal de aquel país entiende que una persona radica en territorio uruguayo “el núcleo principal o la base de sus actividades” cuando genera rentas de mayor volumen en aquella jurisdicción que en cualquier otro país, comparando a tal fin el volumen de rentas obtenidas en el Uruguay -excluidas las rentas que sean puras de capital- y las que se generen en cualquier otro país individualmente considerado.

A su vez, la Ley del IRPF prevé que una persona tiene la “base de sus intereses económicos” en la Republica Oriental del Uruguay cuando tiene radicada en el territorio de aquel país determinadas inversiones en bienes inmuebles o en participaciones en empresas uruguayas.

Precisamente, es aquí donde el reciente Decreto N° 163/020 ha introducido estas dos nuevas causales o formas de adquisición de la residencia que se añaden a las ya existentes. En ese caso, también se podrá obtener la residencia fiscal en el Uruguay si a partir del 1° de julio de 2020 se radica en el territorio de aquél país:

i) una inversión en bienes inmuebles por un valor superior a dólares estadounidenses trescientos setenta y siete mil (u$d 377.000) aproximadamente, y se registre una permanencia física efectiva en territorio uruguayo de sesenta (60) días durante el año calendario; o,

ii) una inversión –directa o indirecta– en un empresa uruguaya efectuada por un valor superior a dólares estadounidenses un millón seiscientos mil (u$d 1.600.000) aproximadamente, que genere al menos quince (15) nuevos puestos de trabajo en el año calendario, siempre que la empresa esté dedicada a actividades o proyectos que hayan sido declarados de interés nacional, de acuerdo con la Ley de Promoción de Inversiones de aquel país.

Por otra parte, la ley fiscal uruguaya también presume que una persona tiene la “base de sus intereses vitales” en el Uruguay, si su cónyuge -del que no éste separado legalmente- e hijos menores de edad sometidos a patria potestad, residen en el mencionado país; estableciendo además que en el caso de que no existan hijos, bastara con la presencia del cónyuge.

Asimismo resulta propicio recordar que el vecino país oriental ofrece un muy interesente beneficio o incentivo de “bienvenida” para quienes adquieren la residencia uruguaya a los fines tributarios, conocido comúnmente como vacación fiscal (“tax holiday”), consistente en la opción de acceder a una franquicia o exención en el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas sobre los rendimientos de capital mobiliario de fuente extranjera (intereses y dividendos) por el ejercicio fiscal en que se verifique el cambio de residencia al Uruguay y durante los cinco ejercicios fiscales siguientes. El reciente proyecto de ley enviado al Parlamento por el nuevo gobierno al que nos referíamos en la introducción, precisamente, prevé la ampliación de esta exoneración para los siguientes diez ejercicios posteriores a la obtención de la condición de residente.

Pero en verdad, el mayor de los atractivos en materia de política fiscal que se le reconoce al Uruguay es su sistema tributario exclusivamente diseñado sobre base territorial, es decir, grava solo los bienes y las rentas de fuente local, más allá de la seguridad jurídica, la estabilidad y la racionalidad que tradicionalmente lo han caracterizado como uno de los fiscos más benévolos de la región.

V. Conclusión

A modo de colofón y frente a las crecientes inquietudes y consultas formuladas por algunos contribuyentes sobre el asunto, se puede convenir que la adquisición de la residencia en la República Oriental del Uruguay resulta en la actualidad mucho menos compleja dentro de una política fiscal de franca apertura de sus fronteras como la que lleva adelante el país vecino; lo que viene siendo verdaderamente más dificultoso para los contribuyentes argentinos es superar las cada vez más rigurosas condiciones exigidas por las normas tributarias locales para acreditar la pérdida de su residencia local, debiéndose tener especial cuidado y centrar todos sus esfuerzos por evitar que, en estos casos, el fisco considere que mantiene el centro de sus intereses vitales en nuestro país y que, por lo tanto, la mudanza sea sólo una “fachada” o una mera puesta en escena para eludir el pago de sus impuestos en la Argentina.

Creemos que conservar ambas residencias es el peor de los escenarios posibles puesto que al configurarse un supuesto de doble residencia no se queda liberado de tributar en la Argentina que, como se sabe, basa su imposición en el criterio de “renta mundial” gravando rentas y patrimonios locales y en el exterior; por lo tanto, todos aquellos que estén pensando en hacer uso de este mecanismo de migración fiscal hacia el Uruguay deberían tomar todos los recaudos necesarios para minimizar o neutralizar los riesgos de quedar atrapados a “mitad del río” por la imposición de los fiscos de ambas orillas y estar dispuestos a sacrificar y a despojarse de toda vinculación y contacto significativo de carácter familiar, social y económico con nuestro país.

Dr. Gustavo Rapisardi

Agosto 2.020