CAPPARRUCCI DANIEL ALBERTO c/ DGA s/ recurso de apelación

En Buenos Aires, a los 8 días del mes de abril de 2011, se reúnen las señoras Vocales de la Sala “E”, Dras. Catalina García Vizcaíno, D. Paula Winkler y Cora M. Musso, con la presidencia de la  nombrada en último término, a fin de resolver en los autos caratulados “CAPPARRUCCI DANIEL ALBERTO c/ DGA s/ recurso de apelación”; expte. N°: 26.891-A, y su acumulado “BULONFER SA”, expte. N° 26.918-A..

La Dra. Catalina García Vizcaíno dijo:

I) Que a fs. 5/9vta. el Despachante de Aduana Sr. DANIEL ALBERTO CAPPARRUCCI, por derecho propio, interpone recurso de apelación contra la Resolución Nº 138/09 (AD MARD), emitida el día 18/09/2009, recaída en las actuaciones Nº 14670-100-2008.-SA37 Nº 62/09. Explica la procedencia de la vía elegida, indicando que la citada Resolución le fue notificada el día 24/09/2009 y que la apelación se encuentra articulada dentro del plazo previsto por el art. 1133 del CA. Señala que en la decisión recurrida se le aplicó la sanción prevista por el art. 954, ap. 1, inc. c) del CA, debido a que existiría una diferencia de valor entre lo declarado y lo presuntamente constatado por el Servicio Aduanero. Manifiesta que la Resolución General Nº 1907/05-AFIP, Anexo III, Capítulo III) Plazos, inciso 1) establece que el procedimiento para la determinación del valor en aduana de la mercadería importada deberá cumplirse en un plazo máximo de sesenta y cinco (65) días contados a partir de la fecha en que el importador hubiera aportado la documentación prevista en los puntos 3, 4 y 8 del Apartado I del Anexo citado. Arguye que transcurridos los sesenta y cinco (65) días y en el supuesto de que el administrado no haya sido notificado del resultado del estudio de valor, dicho plazo se considerará prorrogado automáticamente por idéntico término. Sostiene que jamás recibió notificación alguna vinculada con algún estudio de valor relacionado con la destinación cuestionada en autos y, como consecuencia de ello, el servicio aduanero tiene que acreditar el cumplimiento de la prescripción referida, antes de continuar con la sustanciación del sumario. Considera que la imputación formulada parte de una hipótesis incorrecta sobre la función del despachante de aduana y las obligaciones que se encuentran a su cargo. Aduce que tal incorrección obedece a la errónea creencia de estimar que el despachante de aduana debe inmiscuirse en la compraventa pactada entre partes y en toda operación relacionada con la compra de mercadería. Puntualiza que los despachantes de aduana son agentes auxiliares del comercio, sujetos a las normas pertinentes de la legislación mercantil y, entre sus obligaciones no corresponde apartarse de las instrucciones del importador o exportador, según el caso. Acota que la función del despachante de aduana se resume en la obligación de reflejar ante el servicio aduanero, de conformidad con las instrucciones impartidas por su cliente, las diversas operaciones aduaneras realizadas por éste, dándoles a ellas la formalidad requerida mediante la confección y la presentación de la documentación necesaria a tales fines. Entiende aplicable al caso la solución prevista en el art. 902 del CA y que, en efecto, actuando el despachante como mandatario y en cumplimiento de las instrucciones impartidas no puede imputársele una infracción como la de autos. Destaca que en materia infraccional aduanera es firme y pacífica la jurisprudencia de nuestros tribunales acerca de la falta de responsabilidad del despachante de aduana cuando ha cumplido con las obligaciones a su cargo y no se apartó de las instrucciones impartidas por el importador o exportador. Arguye que la eventual aplicación de una penalidad deberá estar fundada por la actuación particular del despachante y no por una responsabilidad refleja por el hecho de terceros, y que la atribución de responsabilidad al despachante de aduana no es ni podría ser objetiva ni automática, sino que, por el contrario, éste sólo puede ser responsable solidario del cumplimiento de la sanción, en caso de haber incumplido los deberes a su cargo. Colige que ello no ocurrió y que toda la prueba agregada en las actuaciones administrativas demuestra justamente lo contrario. Sostiene que cumplió con las instrucciones impartidas por su mandante. Cita jurisprudencia. Manifiesta que declaró exactamente lo que le ordenó su cliente y sobre la base de la documentación que obraba en su poder, y que la eventual diferencia de valor es un tema que está bajo la exclusiva  órbita del importadir y no del despachante de aduana. Explica que la única responsabilidad tributaria que se puede imputar a los despachantes de aduana es la que está prevista en el art. 779 del CA. Señala que la acreditación de la condición de representante en alguna de las condiciones prevista en el art. 38 del CA, exime de responsabilidad a los despachantes de aduana, ello así por aplicación del principio nullum tributum sine lege. Cita jurisprudencia. Concluye que resulta claro que no puede ser considerado solidario ni garante de la obligación que se le imputa al importador. Ofrece prueba. Solicita que se revoque la Resolución Nº 138/09 (AD MARD), con costas.

II) Que a fs. 57/78 BULONFER SA, por medio de su presidente, interpone recurso de apelación contra la Resolución Nº 138/09 dictada por el Administrador de la Aduana de Mar del Plata, por la cual se condena a dicha sociedad por la infracción prevista en el art. 954 inc. c) al pago de una multa de $ 189.034,62. Efectúa una reseña en lo que respecta a los Despachos de Importación Nº 08 037 IC03 000021 G y 08 037 IC03 000028 N. Indica que por dichas destinaciones aduaneras se denuncia la comisión de la infracción prevista en el art. 954 inc. c) del CA. Analiza lo acontecido en los Despachos de Importación Nº 08 037 IC03 000021 G y N° 08 037 IC03 000028  N en cuanto declaró el valor FOB de la mercadería conforme lo previsto en la documentación complementaria (FC, BL), y como consecuencia, se aplicaron los tributos correspondientes sobre la base imponible CIF , y girado al exterior el mentado monto FOB, puntualizando que dicho valor fue el convenido pagar con el proveedor del exterior. Señala que corrobora su declaración la constancia del giro de divisas que se acompaña en autos. Considera que no existe perjuicio fiscal alguno, como así tampoco se advierte que la inexactitud afecte una prohibición. Arguye que no está comprometido un importe distinto al que se debe pagar al exterior, indicando que se corrobora con la factura comercial adjuntada en los despachos que el importe FOB es de U$S 430.645,46 para el primero de los despachos nombrados y de U$S 58.613,79 para el segundo de ellos. Dice no comprender la forma de razonamiento en la que incurre el servicio aduanero para sostener sin mayores argumentos que el valor declarado no es verdaderamente el importe pagado o por pagar al proveedor chino, como así tampoco se comprende la insistencia de pretender que el mismo debiera ajustarse a un documento de exportación en cuya confección no participa y que no representa documentación complementaria. Desconoce no sólo el contenido del documento de exportación emitido en el exterior, si no también las razones en las que se funda el declarante extranjero para consignar los valores. Explica que dicha documentación no representa ningún parámetro vinculante al momento de declarar la mercadería a importar. Afirma que se ajustó a lo facturado y convenido, girando en consecuencia dicho valor. Considera que la hipótesis infraccional prevista en el art. 954 del CA en el caso que es objeto de denuncia no resulta de aplicación, ya que la inconsistencia de valor denunciada, respecto de lo declarado en el despacho y lo consignado en los documentos de exportación, carece de relevancia para que la inexactitud tipifique en alguna de las tres consecuencia que prevé la norma. Señala que solicitó que se dictara pronunciamiento absolutorio en los términos del art. 1098 del CA. Puntualiza que el decisorio aduanero es de una probreza conceptual alarmante, ya que existen serias y graves conclusiones que denotan un desconocimiento del funcionamiento de la infracción por la cual se la condena. También indica que existe confusión conceptual que tiene que ver con el valor objeto de investigación y sus consecuencias. Acota que el fallo aduanero tan solo y en forma mecánica destaca que se advierten inconsistencias en la documentación presentada a partir de comparar los valores declarados en los documentos aduaneros de salida de China y la factura emitida por el exportador. Puntualiza que sobre la base de tales conclusiones, la resolución aduanera arriba a la convicción de que se ha cometido la infracción prevista en el art. 954 inc. c) del CA. Afirma que las facturas son correctas, verdaderas y sobre ellas se han girado al exterior los importes allí consignados atento al vínculo contractual asumido entre las partes. Destaca que dichos importes se compadecen con las cantidades facturadas y despachadas, sin que existan diferencia en materia de calidad y cantidad. Explica que tan sólo se advierte una diferencia de un valor en menos al de la factura contenida en el documento de salidad del país de origen. Considera que el valor de facturación es mayor al que se consigna en el documento aduanero de salida. Señala que la razón de dicha diferencia es que el inspector de aduana no indaga, siendo ese su error, ya que de haberlo hecho, hubiera dado con la respuesta. Argumenta que el que vende a la República Argentina es un TRADER, ya que en la República Popular China en general así es la forma de comercialización que tienen, siendo lógico que en la factura comercial que éste incluya su ganancia y diferencia que hace por conseguir la venta. Indica que el precio que se consigna en el documento aduanero de salida, dicha diferencia no es agregada. Considera que la Aduana, en lugar de inferir que esto implica una diferencia de un precio pagado o por pagar distinto, tiene que advertir que en forma veraz se está consignado el valor real de transacción, el cual figura en la factura comercial y se declara en las destinaciones aduaneras. Agrega que la supuesta inconsistencia de que se agravia el funcionario aduanero, no tiene entidad para justificar la imputación de la comisión de la infracción contenida en el art. 954 inc. c) del CA, toda vez que no implica que la suma contenida en el documento aduanero de salida del país exportador sea la que tiene que ser girada efectivamente, de modo que lo expuesto no permite concluir que se hubiera cometido  la infracción descripta en el art. 954 inc. c) del CA, habida cuenta de que el importe pagado o por pagar es el efectivamente liquidado y que surge de la contabilidad de las facturas registradas emitidas verazmente por el proveedor del exterior. Explica que si la operación es correcta y así está contabilizada, no se puede imputar por declaración inexacta lo que no es inexacto. Concluye que la fundamentación del decisorio aduanero es una demostración de una interpretación analógica que fundamenta una infracción inexistente, ya que el yerro se produce en el hecho de no descartar el valor de transacción. Ofrece prueba. Hace reserva del caso federal. Peticiona que se revoque la resolución apelada, con costas.

III) Que a fs. 89/96 vta. la representación fiscal contesta el traslado que le fuera oportunamente conferido. Efectúa una breve reseña de los antecedentes administrativos. Niega todas y cada una de las afirmaciones de la parte actora y la documentación por ella acompañada, que no sean objeto de su especial reconocimiento. Puntualiza que las actuaciones administrativas se iniciaron con los informes practicados por las áreas competentes de la DGA en jurisdicción de la Dirección Regional Aduanera Bahía Blanca, Nros. 49/09 SE FIBB en relación al DI Nº 08 037 IC03 000021 G y 50/09 SE FIBB respecto del DI Nº 08 037 IC03 000028 N, indicando que se concluye que del análisis de los Documentos de Exportación Nº 223120080818064835 y 223120080818187110 y 223120080810025303, respectivamente, se pudieron constatar inconsistencias en cuanto a los valores FOB totales declarados respecto de los consignados en las declaraciones detalladas que no fueron debidamente justificados por el importador en los términos del procedimiento sustanciado por el servicio aduanero en el marco de las facultades delegadas por el Anexo B17 de la Disposición Nº 633/99 AFIP y determinantes de la tipificación de la infracción prevista y pena por el art. 954 inc. c) del CA, al haberse producido un egreso al exterior de un importe pagado o por pagar distinto del que efectivamente correspondiere. Sostiene que la inexistencia de explicaciones hábiles por parte del importador respecto de la operación en cuestión justifica la decisión de su mandante de rechazar el valor declarado en los términos del Anexo III, Apartado II, punto 2) de la Resolución General 1907/2005. Explica que la actora se agravia de lo resuelto por su mandante, pues considera que no existe configuración del tipo infraccional imputado, ni perjuicio fiscal que justifique la sanción impuesta, toda vez que manifiesta que la razón de la diferencia entre lo declarado y los documentos de exportación mencionados radica en que el que vende a la República Argentina es un TRADER, ya que en la República Popular China en general así es la forma de comercialización que tienen. Considera que el valor en aduana de la mercadería importada, será el valor de transacción y constituye la primera base para la determinación del valor en aduana, y recién cuando no pueda determinarse dicho valor en virtud del método previsto en el art. 1º, se podrá recurrir a otras bases de valoración previas en forma sucesiva y excluyente en los artículos siguientes. Indica que, conforme la Nota Interpretativa al art. 1, el precio pagado o por pagar es el pago total que por las mercaderías importadas haya hecho o vaya a hacer el comprador al vendedor, o en beneficio de éste, el cual, sostiene, debe ser ajustado de conformidad con el art. 8°, debiendo añadirse al precio los costos, entre otros, por comisiones de venta, en la medida que corran a cargo del comprador y no se encuentren ya incluidos en el precio. Arguye que el principio general reconoce como fundamental la facultad de la Aduana para realizar las investigaciones necesarias para comprobar la veracidad o exactitud de los precios declarados. Aduce que dicha atribución no es más que la consecuencia directa del ejercicio de la potestad estatal de control de todo aquello que ingresa y egresa del país, por lo que ninguna norma puede aplicarse en un sentido que la restrinja o o desvirtúe. Cita jurisprudencia. Aclara que, conforme lo actuado, la declaración inexacta ha quedado debidamente tipificada, en tanto la diferencia de valor y por ende un egreso menor del que correspondía, sosteniendo que, en autos, se dio la figura prevista en el inc c.) del art. 954 del CA. Aduce que el rechazo al valor de transacción de las mercaderías cuyos ítems se cuestionan, se encuentra altamente respaldado en la investigación de valor llevada a cabo por el Área Técnica. Indica que ni el importador ni el despachante han brindado información alguna que respalde el valor oportunamente documentado en los despachos involucrados. Puntualiza que, en sede administrativa, no se ha logrado demostrar, ni siquiera justificar, la veracidad de los precios declarados ni que dichos valores se corresponden a la realidad de la operación  comercial llevada a cabo. Explica que, en relación al supuesto cumplimiento de las obligaciones a cargo del despachante de aduana interviniente, el mismo no sólo actúa como mandatario del exportador, sino que también es un profesional que se desempeña como auxiliar del servicio aduanero en el tráfico de importación y exportación de mercadería. Señala que, en atención a los conocimientos técnicos que se suponen en calidad de despachante, se incluye cierto conocimiento sobre los valores promedios en que se desenvuelven en el mercado internacional ciertos productos, a fin de impedir o indagar acerca de la veracidad o exactitud de los precios que el importador pretende declarar. Afirma que el despachante debió advertir que los precios que documentaba no respondían al verdadero valor de transacción, teniendo en consideración para ello la naturaleza de la mercadería importada y la notable diferencia de valor observada. Cita jurisprudencia. Ofrece prueba. Hace reserva del caso federal. Solicita que se rechace el recurso incoado, con costas a la parte actora.

IV) Que a fs. 97 y 109 se abre la causa a prueba, que es producida a fs. 127/128. A fs. 147 se declara cerrado el período probatorio. A fs. 148 la suscripta dicta una medida para mejor proveer, que se produce a fs. 157/158 y 162/163. Puestos los autos a alegar, hacen uso de ese derecho el Fisco y la coactora a fs. 171/172 y 173/vta., respectivamente. A fs. 176 se llaman autos a sentencia.

V) Que a fs. 1 de la Actuación AFIP Nº 14670-100-2008 luce la Nota Nº 108/08 (SEC. “GR”), de fecha 17/06/2008, que estima que los precios declarados son inferiores a los valores criterio. A fs. 2 obra el sobre contenedor del DI Nº  08 037 IC03 000021 G, de fecha 12/06/2008. A fs. 3/4 luce el Informe Técnico Nº 49/09 (SE FIBB), de fecha 11/05/2009. A fs. 5 luce ensobrada documentación relacionada con la detallada 08 037 IC03 000021 G. A fs. 6 luce Acta de Denuncia sobre presunta infracción del art. 954, ap. 1, inc. c), del CA respecto del DI Nº 08 037 IC03 000021 G, de fecha 11/05/2009. A fs 7 se glosa la Nota Nº 179/2009 (DV FOBB), de fecha 11/05/2009. A fs. 8 luce Informe Sección C Nº 091/2009, de fecha 18/05/2009. A fs. 9 luce la Nota Nº 202/08 (SEC. “GR”), de fecha 16/10/2008. A fs. 10 se glosa el sobre contenedor del DI. Nº 08 037 IC03 000028 N, de fecha 08/10/2008. A fs. 11 luce Nota Nº 210/08 (AD MARD), de fecha 22/10/2008. A fs. 12/13 luce el Informe Técnico Nº 50/09 (SE FIBB), de fecha 11/05/2009. A fs. 14 luce ensobrada documentación relacionada con la detallada 08 037 IC03 000028 N. A fs. 15 luce el Acta de Denuncia sobre presunta infracción del art. 954 ap.1 inc. c) del CA respecto del DI. Nº 08 037 IC03 000028 N, de fecha 11/05/2009. A fs. 16 luce Nota Nº 180/2009 (DV FOBB), de fecha 11/05/2009. A fs. 17 luce Informe Sección C Nº 092/2009, de fecha 18/05/2009. A fs. 18 luce la Disposición Nº 202/09 (AD MARD), de fecha 21/05/2009 por la cual se dispone la apertura del sumario. A fs. 19 obra Reporte de Infractores Por Clave, de fecha 21/05/2009, el cual menciona como imputado a BULONFER SRL. A fs. 20 obra Reporte de Infractores Por Clave, de fecha 21/05/2009, el cual menciona como imputados a ROCEL DE J.A MENDY S.L. DE MARI y CAPPARRUCCI DANIEL ALBERTO. A fs. 21 obra Reporte de Infractores Por Clave, de fecha 21/05/2009, el cual menciona como imputados a CINPAL ARGENTINA S.A., y CAPPARRUCCI DANIEL. A fs. 22 luce la Nota del año 2009 (AD MARD), de fecha 21/05/2009. A fs. 24 se dispone correr vista a la firma BULONFER SRL y a DANIEL ALBERTO CAPPARRUCCI, ambos notificados el 12/6/09 (fs. 26). A fs. 28/35 la importadora contesta la vista. A fs. 70 se declara la rebeldía del despachante de aduana. A fs. 72/74 se emite el Dictamen Nº 111/2009, de fecja 09/09/2009. A fs. 75/77 se dicta la  Resolución Nº 138/09 (AD MARD).

VI) Que el Código Aduanero tutela el principio de la veracidad y exactitud de las declaraciones y manifestaciones que se presentan ante las aduanas. El art. 954, ap. 1, de ese Código reprime y sanciona -en correlación al bien jurídico protegido- al que para cumplir cualquiera de las operaciones o destinaciones de importación o de exportación efectuare ante el servicio aduanero una declaración inexacta, que de pasar inadvertida, produjere o pudiere producir, entre otros supuestos: c) el ingreso o egreso desde o hacia el exterior de un importe distinto del que correspondiere con multa de 1 a 5 veces el importe de la diferencia. Por este supuesto han sido condenados los recurrentes por la Resolución Nº 138/09 (AD MARD), apelada en el presente.

Que, por ende, si se configuró el ilícito del c) del ap. 1 del art. 954 del CA, torna irrelevante analizar si hubo o no perjuicio fiscal (elemento típico del inc. a).

Que el art. 954 del CA “da prioridad a la veracidad y exactitud de la declaración, con prescindencia de otra actividad ulterior del declarante —salvo los supuestos previstos en la propia ley— o del control que pueda efectuar el servicio aduanero. Ello se traduce en que, por principio, en la confiabilidad de lo declarado mediante la correspondiente documentación reposa todo un sistema que no depende de la mayor o menor eficiencia con que la Administración Nacional de Aduanas practique las tareas de control que le están asignadas; al contrario, la sujeción a tales presupuestos tiende a evitar que al amparo del régimen de exportación o importación, en su caso, se perpetren maniobras que lo desnaturalicen y perviertan” (Corte Sup., 12/5/1992, “Subpga SACIE e I”, Fallos 315:942).

Que cuadra destacar que por plenario del TFN recaído el 23/8/95 en “YPF SA”, con dos disidencias —entre las que se encontraba la de la suscripta—, se fijó como doctrina plenaria el criterio de que en las exportaciones, “en tanto dure la vigencia del decreto 530/91, no es de aplicación lo prescripto en el art. 954, ap. 1, inc. c), del CA, sin perjuicio del encuadre que pueda efectuarse de la manifestación inexacta, comprobada en el caso concreto, en otra figura infraccional”.

Que, empero, la doctrina de este plenario quedó sin efecto por lo resuelto por la Corte Suprema en “Bunge y Born Comercial S.A.”, del 11/6/98, en el sentido de que “la vigencia del decreto 530/91 no obsta a que pueda configurarse la infracción prevista por el art. 954, inc. c), del Código Aduanero, en tanto la eliminación de la obligatoriedad de ingresar y negociar las divisas en un mercado oficial de cambios no impide que puedan producirse las diferencias en los importes pagados o por pagarse desde el exterior a que se refiere dicha norma” (Fallos 321: 1614). En materia de importaciones, la Corte Suprema también sostuvo el criterio que posibilita la aplicación del art. 954, ap. 1, inc. c), del CA en “Free Port Importación SRL”, del 16/3/99 (Fallos 322:355).

Que, por consiguiente, no se trata de una cuestión meramente cambiaria la contemplada en el inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA.

Que, además, a la fecha de los hechos de esta causa no se encontraba vigente el decreto 530/91, que fue derogado por el dec. 1606/2001 (BO, 6/12/2001), que restableció la vigencia del art. 1º del dec. 2581/1964 y del art. 10 del dec. 1555/1986.

Que respecto de la interpretación del inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA, he sostenido en el referido plenario, y en los pronunciamientos de la sala E, como el dictado in re “Nidera Argentina SA c/ Administración Nacional de Aduanas”, del 7/3/95:

“Que la expresión ‘ingreso…desde… el exterior’ utilizada por la norma penal examinada en el sub lite denota el precio obtenido por la exportación, que configura asimismo ganancia para el exportador. Los egresos hacia el exterior son los importes pagados o por pagar por las importaciones.

”Que tanto es así que la palabra ‘ingreso’ usualmente ha sido considerada en el lenguaje tributario como renta (lo que ingresa al patrimonio). Al referir a la imposición a la renta los ingleses usan la palabra ‘income’ que denota lo que entra o ingresa; los alemanes utilizan la expresión ‘einkommen’ que significa en forma amplia ingreso o entrada, en tanto que ‘ertrag’ alude al producto periódico que se repite.

”Que el antecedente del art. 954 ap. 1, inc. c), del CA se halla en la ley 19.881, siendo que en la Nota al Poder Ejecutivo que acompañó su proyecto, se expresaba que ‘uno de los problemas que han merecido principal preocupación es el de las sobrefacturaciones en las operaciones de importación y de las subfacturaciones en las de exportación, ello debido a que, en general, la repartición aduanera suele concentrar sus esfuerzos en detectar, justamente los fenómenos inversos’.

”Las sobrevaloraciones en importación —continúa esa Nota— reconocen su causa en situaciones en que los valores reales no adquieren relevancia decisiva a los fines fiscales aduaneros en forma directa o para la aplicación de restricciones a dichas operaciones. ‘Las situaciones más expuestas a estos comportamientos —sigue diciendo la Nota— son aquellas en que el costo fiscal aduanero directo, por los restantes tributos, derivados de la sobrefacturación, es insuficiente para contrarrestar las ventajas ilegítimas que pueden proporcionar la diferencia de cotización de divisas entre el mercado oficial y los clandestinos, la evasión total o parcial de la aplicación de derechos antidumping o compensatorios y la evasión de la imposición interna directa, mediante el abultamiento ficticio de gastos con correlativa disminución de beneficios (…).  Es decir, aparte del daño que se inflige en forma directa a la Nación en un momento dado en el mecanismo cambiario, también se produce un perjuicio directo en el sistema fiscal en el caso de los derechos antidumping y compensatorios y otro mediato en los restantes (…). Paralelamente, la misma clase de inquietudes motiva la revisión de las disposiciones que reprimen la falsa manifestación de exportación’ (…).

”Que la ley 19.88l [agregaba en el mencionado voto] al modificar la ley de aduana en el sentido de penar las declaraciones inexactas en cuanto —como se dijo—  a las subfacturaciones en las exportaciones y a la sobrefacturación en las importaciones refería a los importes pagados o por pagar —importaciones—  y a los importes percibidos o por percibir —exportaciones—, y fijaba la sanción sobre la base del ‘importe de la diferencia entre los importes declarados o documentados y los que se comprobare que efectivamente correspondieren’ —ver arts. 167 inc. b) y 171 inc. b) de la ley de aduana modif. por la ley 19.88l—, a semejanza del art. 954 ap. l inc. c) del CA que consigna la expresión ‘ingreso o el egreso desde o hacia el exterior de un importe pagado o por pagar distinto del que efectivamente correspondiere’, sancionando con multa de 1 a 5 veces el ‘importe de la diferencia’.

”Que, en consecuencia, a tenor de la interpretación histórica expuesta, la sanción que contiene esta norma por la declaración inexacta que, de pasar inadvertida, produjere o pudiere producir el ingreso o egreso desde o hacia el exterior de un importe distinto del que correspondiere, tutela la necesaria veracidad de las declaraciones a efectos de impedir —como se dijo— las maniobras de subfacturación en las exportaciones y la sobrefacturación en las importaciones.

”Que tales maniobras producían o podían producir antes de la vigencia del dec. Nº 530/1991 consecuencias en el orden cambiario, y tanto en el pasado como durante la vigencia de ese decreto producen o pueden producir consecuencias que se proyectan en ámbitos de la tributación no aduanera (v.gr., la imposición interna directa, a que hace mención la Nota al Poder Ejecutivo que acompañó el proyecto de la ley 19.881, como lo es la imposición a la renta y al patrimonio. En general, la renta ahorrada, pasa a ser activo o patrimonio).

”Que (…) la finalidad del art. 954 ap. 1 inc. c) ‘en materia de exportaciones es penar la subfacturación, puesta de manifiesto por documentar menos de lo que se exporte, con lo cual parte del precio de venta quedaría en el extranjero…’.

”Que si bien el dec. Nº 530/1991 produjo consecuencias en el orden cambiario por las cuales, por regla general, podría entenderse que es irrelevante que parte del precio de venta quede en el extranjero, sí ello origina consecuencias en la tributación directa, ya que a partir de la ley 24.073 se ha consagrado el principio de gravabilidad por la ‘renta mundial’ en materia de residentes en el país, a la vez que se dispuso gravar los activos ubicados en el país y los del exterior respecto de los domiciliados en Argentina. Va de suyo que en cuanto a la tributación directa en estos momentos cobra especial importancia que parte del precio de la venta quede en el extranjero, a efectos del debido contralor por parte de la Dirección General Impositiva.

”Que nótese que la subfacturación en las exportaciones puede incidir en que los exportadores disminuyan ficticiamente las ganancias que declaren posteriormente ante la Dirección General Impositiva, siendo éstas de fuente argentina —cfr. art. 8º de la ley de impuesto a las ganancias—, y si queda parte de ellas en el exterior generan, a su vez, ganancias de fuente extranjera (vgr., intereses) que son gravadas en nuestro país (‘renta mundial’ respecto de residentes) y que pueden no declararse ante el fisco argentino, con la consiguiente fácil evasión. Aunque no es el caso configurado en la especie, conviene aclarar, a fin de interpretar adecuadamente la norma sancionatoria cuyo alcance se analiza, que la sobrefacturación  en las importaciones de insumos puede conducir a un ficticio abultamiento de costos y, del mismo modo que la sobrefacturación en las importaciones de productos elaborados, puede conllevar a disminuir artificialmente los beneficios sujetos a imposición provenientes de la posterior venta en el mercado interno de los bienes —elaborados con las materias primas importadas o enajenados en el mismo estado que se los adquirió, respectivamente—. Es obvio que cuando en la documentación respaldatoria de las declaraciones juradas formuladas ante el Fisco (vgr., los despachos de importación que respalden las declaraciones que se presentan en la DGI) se aumenta inexactamente el precio de compra (importación) de un bien, resulta asimismo falso el menor beneficio que se declare por su posterior venta. Si el contribuyente destina la parte del beneficio no declarada a incrementar sus activos, sin declararlos, a su vez, tal actitud puede conducir además evasión fiscal en la imposición patrimonial.

”Que, por ende, concluyo que el dec. Nº 530/1991 ni expresa ni implícitamente derogó el inc. c) del art. 954 ap. 1 del CA, habida cuenta de que la subfacturación en las exportaciones y la sobrefacturación en las importaciones pueden producir indirecta o mediatamente efectos nocivos para las rentas estatales (el  ‘daño mediato’aludido por la Nota al Poder Ejecutivo que acompañó el proyecto de la ley 19.881), que no son encuadrables en el inc. a) del art. 954 ap. 1 del CA que refiere al perjuicio fiscal, potencial o real, que directamente pudiera causar la declaración.

”Que, a mayor abundamiento, ha de recordarse que la ANA [hoy DGA] puede brindar información a la Dirección General Impositiva para que ésta ejerza los poderes de verificación y fiscalización que las leyes le otorgan; no rige el secreto fiscal para los organismos recaudadores nacionales, provinciales o municipales, en lo atinente a informaciones directamente vinculadas con los gravámenes de sus jurisdicciones —cfr. art. 101 inc. b) de la ley 11.683, t.o. en 1978 y modif.— [actualmente, t.o. en 1998 y modif.].

”Que si la ANA [actualmente DGA] brinda a otro organismo recaudador información no veraz sobre la base de las declaraciones inexactas de los exportadores e importadores, ello obstaculiza necesariamente el adecuado ejercicio de los referidos poderes, en perjuicio de la recaudación fiscal”.

Que de los precedentes de la Corte Suprema citados supra se desprende que ha adoptado un criterio aún más amplio, al entender que se puede cometer declaración inexacta tanto en las subvaluaciones y sobrevaluaciones en importación como en exportación.

VII) Que los actuados aduaneros se iniciaron con la Nota Nº 108/08 (SEC. “GR”), de fecha 17/06/2008, que estimó que los precios declarados por las destinaciones de la especie eran inferiores a los valores criterio (ver fs. 1 de los ant. adm.).

Que, sin embargo, con posterioridad se imputó que los precios declarados por tales destinaciones eran superiores a los que correspondían, teniendo en cuenta los precios de los documentos de exportación.

Que para clarificar la situación planteada elaboro el siguiente cuadro:

Que las facturas comerciales agregadas a los despachos tienen visado consular.

Que el vendedor Bestwell International Corp. declara bajo juramento en la factura comercial del 24/1/08 correspondiente al 08 037 IC03 000021 G que “la información contenida en esta factura es exacta y que el precio indicado es el único que realmente ha sido pagado (o a pagarse). También declaro que no existen convenios que permitan modificaciones de dichos precios” (ver fs. 72/79 del sobre contenedor de fs. 2 de los ant. adm.).

Que el vendedor Linkwell Industry Co. Ltd. emitió la factura comercial del 29/4/08 referente al DI 08 037 IC03 000028  N (ver fs. 10 de los ant. adm.).

Que el primer párrafo de la medida para mejor proveer dispuesta por la suscripta a fs. 148 procuró determinar si había más documentos de exportación que pudieran fundar los mayores precios documentados, toda vez que los precios computados por la Aduana parecería que respondieron sólo a los contenedores detallados en los documentos de exportación que agregó (para el DI 08 037 IC03 000021 G se computaron los valores de 112.541 y 274.418,79; ver fs. 2 de los ant. adm. Para el 08 037 IC03 000028  N computó 51.592,75; fs. 3 del certificado que luce en el sobre contenedor de fs. 14 de los ant. adm.).

Que, sin embargo, a fs. 157/158 de autos la apelante manifiesta que  el B/L tiene espacios acotados, por lo cual no detalló todos los contenedores.

Que, además, a fs.163 la recurrente hace saber que no existe un certificado emitido por la Aduana de China por cada uno de los contenedores y que necesariamente fueron utilizados todos éstos tal como fuera declarado en el BL SH1200801179. Dice desconocer los motivos por los cuales la Aduana de China no involucró todos los números de contenedores correspondientes en el certificado, “pero lo que sí es cierto es que la cantidad y precio de los contenedores se corresponden perfectamente con la documentación de exportación”.

Que, en consecuencia, se infiere que no se han acreditado las diferencias endilgadas por la Aduana, y que la importadora no probó sus dichos acerca de la ganancia del trader que dice no haberse incluido en los documentos de exportación (fs. 72/73).

Que, por ende, corresponde confirmar a su respecto la resolución apelada.

VIII) Que respecto del despachante de aduana no resulta que se hubiera apartado de la documentación complementaria, ni que hubiera tenido conocimiento de los documentos de exportación, ya que éstos fueron agregados en copia certificada por la importadora, frente al requerimiento aduanero.

Que, por consiguiente, se aplica la doctrina de la Corte Suprema, in re “Garibotti, Armando” (Fallos, 287:191), acerca de que queda, en principio, exento de responsabilidad el despachante de aduana que cumpliendo con las obligaciones a su cargo, se atiene a lo manifestado por el importador y a lo que resulte de la documentación complementaria, salvo que incurra en hechos personales que lo comprometan. Se produce, como ha dicho la C. Nac. Cont.-Adm. Fed. Cap., Sala 4, in re “Nadia SCA”, del 28/4/83, “una inversión de la carga de la prueba, correspondiendo al despachante la obligación de probar la existencia de causales de exculpación”. En igual sentido, la Sala 1 de la C. Nac. Cont.-Adm. Fed. Cap., in re “De Fabriziis y D’Orsi SRL”, del 19/10/82, puntualizó que “los antecedentes absolutorios de la Cámara en esta materia exigen que la parte haya probado que cumplió con las obligaciones a su cargo, o que tal circunstancia se desprenda de los antecedentes administrativos tenidos a la vista al resolver”.

Que, por lo demás, la Sala 1ª de la Excma. C. Nac. Cont. Adm. Fed. ha sostenido (15/5/2007, “Fernández, Hugo Abel”; Microjuris MJJ 12.611) que “no existe obligación legal que imponga al despachante comprobar la exactitud del valor consignado por el exportador a los fines de efectuar la declaración aduanera, sino como quedó dicho que el despachante cumple con las funciones a su cargo sí se ajusta a los datos contenidos en la factura tal como se observa en los hechos de autos (confr. Fallos 287:191 ya citado)”. Considero que lo mismo se extiende a los valores expresados por los importadores, salvo acreditación de circunstancias excepcionales.

Por ello, voto por:

1°) Modificar la Resolución N° 138/09 (AD MARD), confirmando la multa respecto de Bulonfer SA y revocar la sanción en cuanto a Daniel Alberto Capparrucci. Costas conforme a los vencimientos.

2°) Acreditado que sea el N° de CUIT y situación frente al IVA del Cont. Miguel Cayetano Coll se regularán los honorarios solicitados a fs. 128.

3°) Intimar a Bulonfer SA a que, dentro del plazo de cinco días, ingrese la suma de $ 4.275,87 (pesos cuatro mil doscientos setenta y cinco con 87/100), bajo apercibimiento de librar certificado de deuda.

La Dra. Winkler dijo:

Que adhiero en los sustancial al voto precedente.

La Dra. Cora M. Musso dijo:

Que adhiero al voto de la Dra. García Vizcaíno.

De conformidad con el acuerdo que antecede, por unanimidad, SE RESUELVE:

1°) Modificar la Resolución N° 138/09 (AD MARD), confirmando la multa respecto de Bulonfer SA y revocar la sanción en cuanto a Daniel Alberto Capparrucci. Costas conforme a los vencimientos.

2°) Acreditado que sea el N° de CUIT y situación frente al IVA del Cont. Miguel Cayetano Coll se regularán los honorarios solicitados a fs. 128.

3°) Intimar a Bulonfer SA a que, dentro del plazo de cinco días, ingrese la suma de $ 4.275,87 (pesos cuatro mil doscientos setenta y cinco con 87/100), bajo apercibimiento de librar certificado de deuda.

Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.