El Valor Imponible de las mercaderías exportadas es la base de imposición de los derechos de exportación ad valorem.
Su definición está receptada en el Código Aduanero vigente a través de la Ley 22415 y Normas complementarias.
Esta regulación persigue como objetivo la determinación de un valor de la mercadería basado en un contrato teórico, en dónde lo fundamental es el precio que surge de una transacción que debe cumplir determinados requisitos.
Los elementos que conforman esta normativa de valoración son el precio, momento, el lugar, la cantidad y el nivel comercial.
Con respecto al precio de la mercadería exportada, interesa el precio contado producto de una venta en un momento determinado y no uno anticipado o diferido.
En general, la venta efectuada es anterior al momento que se valora, de allí la importancia de efectuar los ajustes pertinentes para adecuarla a ese momento.
Por ser el Valor Imponible el resultado de una operación contado no incluirá ningún agregado en concepto de intereses por cobro diferido.
Otro elemento importante es el lugar, ya que hasta ese punto geográfico deben adicionarse los gastos que conforman la base imponible.
El lugar que define la norma es aquel dónde se carga la mercadería con destino al exterior.
Esta definición del Valor Imponible no establece ninguna cantidad fija para determinar el Valor Imponible.
Cada operación debe ser valorada teniendo en cuenta la cantidad de mercadería que se presenta a despacho.
Finalmente, el elemento nivel comercial de la transacción debe ser contemplado para la determinación del Valor Imponible sobre la base de que dicho nivel responde a operaciones usuales.
Anteriormente a esta normativa, las Leyes 17198 y 18714 regulaban la liquidación de los derechos de exportación ad valorem sobre el valor FOB de la mercadería que incluía los derechos de exportación.
Los derechos de exportación aparecen definidos en el Glosario de Términos Aduaneros Internacionales de la Organización Mundial de Aduanas como aquellos derechos percibidos a la exportación o con motivo de la exportación de la mercadería.
Se trata de tributos específicos que, por su naturaleza, lejos de poseer el carácter de interiores, tienen, por el contrario, la índole de exteriores ya que se ocupan de gravar precisamente el comercio exterior.
Es decir, concretamente el derecho de exportación no grava a una operación o una actividad comercial o productiva internacional, sino al hecho de la extracción de la mercadería de un territorio aduanero, cuándo ella se efectúa con el objeto de que la misma permanezca fuera de ese territorio por tiempo indeterminado (Artículos 331,724 y 725 del Código Aduanero), hecho que se denomina exportación para consumo.
Para una mejor ilustración sobre la cuestión que se examina, es preciso referirnos a las normas que son de aplicación.
El Artículo 735 del Código Aduanero dispone ” Para la aplicación de derecho de exportación ad valorem , el valor imponible de la mercadería que se exportare para consumo es el valor FOB en operaciones efectuadas por la vía acuática o aérea y el valor FOT o el valor FOR según el medio de transporte que se utilizare, en operaciones efectuadas por vía terrestre, entre un comprador y un vendedor independiente uno de otro , en el momento que determinan para cada supuesto los artículos 726, 727 o 729 ,según correspondiere, como consecuencia de una venta al contado”
La utilización de la cláusula FOB supone que el vendedor soporta los derechos y demás tributos a la exportación.
En tal sentido el Artículo 737 del Código Aduanero expresa ” No obstante lo dispuesto en el Artículo 735, se excluyen del valor imponible los derechos y demás tributos que gravaren la exportación”.
Cómo vemos el objeto de esta exclusión es evitar la liquidación de los derechos de exportación sobre una base de cálculo que incluya a su vez, el importe de los eventuales derechos que deban pagarse.
Es habitual que en las transacciones de exportación se convenga un precio que no distinga el precio de la mercadería vendida por un lado y, por otro, el importe que haya que desembolsar para desaduanizarla y entregarla materialmente en el medio de transporte que haya de conducirla al exterior.
Pero el importe de la tributación constituye un elemento fácil de transparentar, pues por su naturaleza legal resulta conocido por la Aduana.
Es decir que con independencia de la base de valoración que se adopte para determinar el valor imponible, el importe de la tributación a la exportación se excluye del valor imponible, ello cualesquiera sean las condiciones del contrato que origina la exportación, según resulta del Artículo 737 en conjunción con el Artículo 745 del Código Aduanero.
Para evitar la doble imposición fiscal, la legislación contempla la exclusión de los tributos a la exportación del valor imponible para el pago de los mismos.
Al respecto la Dirección General de Aduanas mediante Instrucción General N°8 del año 2003 estableció que conforme a los Artículos 735,736 y 739 del Código Aduanero, los derechos de exportación se encuentran incluidos en el valor FOB de la mercadería, inclusive para aquella cuyo precio se determina en función de cotizaciones internacionales, y para la liquidación del derecho de exportación deberá efectuarse su deducción de acuerdo al Artículo 737 del citado texto legal.
Dicha deducción no es de aplicación para la mercadería que tenga fijado precio oficial (Ley 21453 y Normas complementarias), ya que el mismo se constituye en la base de imposición para la liquidación de los derechos de exportación.
Esta temática adquiere relevancia teniendo en cuenta la Declaración de los elementos relativos al valor de exportación, al efectuar la siguiente pregunta relacionada con el precio de la mercadería:
¿Incluye derechos y demás tributos a la exportación?
En función a ello, las áreas encargadas del control del valor, deberán corroborar la inclusión de los derechos de exportación en el precio FOB declarado, pudiendo requerir para su análisis la siguiente documentación:
-Para el caso que la venta se hubiere concertado por intermedio de un contrato celebrado entre las partes, copia certificada del mismo.
-En el caso que el precio de las mercaderías se fije sobre la base de cotizaciones internacionales u otros datos, se deberá requerir al administrado aporte la documentación pertinente (publicaciones, revistas especializadas, etc.)
-Copia de toda la documentación comercial involucrada en la transacción (facturas, nota de débito, notas de crédito, órdenes de compra, etc.)
-Registración contable certificada de la operación (venta, cobranza)
-Copia de toda la documentación bancaria involucrada en la transacción (carta de crédito, liquidación de divisas, etc.)
-Estructura de costos y precios de exportación certificada por Contador Público en caso de estimarse pertinente.
-Todo otro documento que en virtud de las particularidades de la operación analizada se estime pertinente.
Esta solicitud está en consonancia con la Instrucción General N° 14 del año 2004 (DE TEEX).
En conclusión, interesa probar si el valor FOB declarado en la operación de exportación tiene incluido los derechos de exportación, siendo el proceso de intercambio de información el medio adecuado y constituyendo una obligación del servicio aduanero con el exportador y de éste con la aduana, con el objetivo final de que la mercadería sea valorada a través del sistema legal vigente.
Cont. Púb. Miguel Ángel Galeano
