La AFIP y un claro ejemplo de exceso reglamentario (Ley 27.562, RG 4.816) – Condonación de intereses resarcitorios y/o punitorios – in re “Bunge Argentina SA c/DGA s/r.d.” s. 6/8/20 – Dr. Guillermo I. Gerth

La reglamentación de la Ley 27.562, mediante la R.G 4816[1], estableció algunas particularidades en relación al alcance del beneficio de condonación de intereses resarcitorios y/o punitorios, correspondientes al capital cancelado con anterioridad a la entrada en vigencia de dicha Ley, esto es, con fecha  26 de agosto del corriente año.

Sobre este particular, el beneficio mencionado se encuentra legislado originalmente en el artículo 12, párrafo quinto, de la Ley 27.541 que sencillamente prevé que: “También serán condonados los intereses resarcitorios y/o punitorios correspondientes al capital cancelado con anterioridad a la entrada en vigencia de la presente ley”.

Cabe resaltar que las reformas introducidas por la Ley 27.562[2] no alteran los requisitos fijados por su antecesora en cuanto al alcance del beneficio de condonación de intereses.

Sin embargo, tal como veremos, la Resolución General 4816 establece requisitos adicionales para acceder al beneficio de condonación de intereses.

En este sentido, el Art. 9 in fine de la R.G 4816 señala que: “De tratarse de obligaciones tributarias canceladas con anterioridad a la vigencia de la Ley N° 27.562 que se encuentren en curso de discusión en sede administrativa, contencioso-administrativa o judicial por vía de repetición, el beneficio de condonación de los intereses en los términos previstos en el quinto párrafo del artículo 12 de la Ley N° 27.541 y sus modificaciones resultará procedente siempre que el interesado desista de la acción y del derecho y renuncie a la promoción de cualquier procedimiento respecto de la obligación cancelada, en cuyo caso deberá presentar el formulario de declaración jurada N° 408 (Nuevo Modelo) mediante el servicio con Clave Fiscal denominado “Presentaciones Digitales”, implementado por la Resolución General N 4.503 y su complementaria, seleccionando el trámite “Presentación F. 408 – Allanamiento o desistimiento”.

Por su parte, el artículo 23 in fine de esa misma R.G establece: “La posterior repetición de las obligaciones de capital canceladas con anterioridad a dicha fecha implicará la pérdida de la condonación dispuesta en el quinto párrafo del artículo 12 de la Ley N 27.541 y sus modificaciones”.

En este orden, podemos advertir que por vía reglamentaria se condiciona la voluntad de los contribuyentes en dos sentidos a) se les exige una renuncia formal y expresa al derecho de cuestionar la procedencia del pago a través de una acción de repetición y b) en caso de haber accedido al beneficio, se establece su pérdida ante una posterior acción de repetición.

Cabe destacar que estos requisitos adicionales, para acceder al beneficio de condonación de intereses, no estaban presentes en la R.G 4467/2020[3], resolución reglamentaria de la Ley 27.541.

La sombra del fallo »Bunge» en la actual reglamentación:

No es ocioso mencionar que recientemente nuestro Máximo Tribunal in re “Bunge Argentina SA c/DGA s/recurso directo de organismo externo”, sentencia de fecha 06/08/2020, fijó su postura respecto del alcance del beneficio de condonación de intereses para obligaciones canceladas con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 27.260.

En el citado precedente, nuestro Tribunal Cimero adhirió a los argumentos expuestos por la Procuradora en su dictamen de fecha 21/12/2018.

El caso se suscitó debido a que la actora Bunge Argentina SA había abonado, con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 27.260, ciertas liquidaciones suplementarias de derechos de exportación practicadas por la Dirección General de Aduanas dependiente de la AFIP.

Con posterioridad a dicho pago, la nombrada actora inició el reclamo de repetición para obtener la devolución de lo abonado, empero, paralelamente, la citada Dirección General intimó el pago de los intereses devengados hasta la fecha de la efectiva cancelación del capital.

Debido a que el capital había sido cancelado con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 27.260, para la actora, le correspondía el beneficio de condonación de intereses resarcitorios conforme lo dispuesto en el art. 56 de la citada Ley.

Por su parte, el Fisco sostenía que no correspondía la condonación de intereses porque para ello era necesario que la actora -conjuntamente con el pago- debía hacer un reconocimiento expreso de la obligación en los términos del art. 733 del Código Civil y Comercial (CCyC), extremo que representa un verdadero acto jurídico que tiene como fin inmediato, en los términos del art. 259 del CCyC, extinguir una situación jurídica que, de no hacerse, implicaría la posibilidad de repetir la suma pagada, exactamente lo que la ley 27.260 busca evitar para tornar operativos sus beneficios.

Asimismo, argumentó que “la citada ley establece una especie de premio únicamente para el buen contribuyente (quien pagó y renunció a la repetición) y no para quien pagó y posteriormente intenta su repetición”, considerando que “en nada se beneficia la comunidad al condonar los intereses de una deuda que se encuentra en debate

Contrariamente con la postura del Fisco, la Procuradora entendió que el requisito de “desistir y renunciar a toda acción y derecho, incluso el de repetición”, se encuentra establecido únicamente para gozar de los beneficios previstos para las obligaciones que se regularizan dentro de las modalidades previstas en el título II de la ley 27.260 (regularización de deudas), pero no para la condonación de los intereses resarcitorios de obligaciones ya canceladas con anterioridad a la entrada en vigencia de dicha ley.

De esta forma, entendió que el supuesto regulado en el art. 56 de la ley 27.260 era distinto ya que no se ocupa de la “regularización” de obligaciones vencidas, sino de la “condonación” de multas formales, materiales y de intereses resarcitorios.

En materia de intereses, considero que el quinto párrafo del artículo citado establece que también serán condonados los intereses resarcitorios y/o punitorios correspondientes al capital cancelado con anterioridad a la entrada en vigencia de la presente ley, extremo que veda la posibilidad de exigir al contribuyente que desista o renuncie a acción o derecho alguno respecto del pago de ese capital, toda vez la ley 27.260 no lo requiere.

Finalmente, para no dejar dudas, la Procuradora interpretó (o afirmó) que “el legislador podría haber replicado, en el art. 56 de la ley 27.260, la exigencia contenida en su art. 53 y, por ende, requerido al contribuyente que “desista y renuncie a toda acción y derecho, incluso el de repetición” respecto de las obligaciones ya canceladas con anterioridad a la entrada en vigencia de la ley, para que proceda la condonación de los intereses resarcitorios o punitorios devengados por ellas, pero, sin embargo, no lo hizo”.

Entiendo que, no conforme con lo resuelto por nuestro Máximo Tribunal, la AFIP optó por imponer su criterio al momento de reglamentar la Ley 27.562, esto es, exigir al contribuyente que desista o renuncie a acción o derecho alguno respecto un pago que considera improcedente o sin causa.

El claro exceso reglamentario:

En nuestra opinión, la AFIP, al condicionar el beneficio mediante la imposición al contribuyente de obligaciones de hacer (desistimiento y renuncia de la acción y el derecho) y no hacer (no iniciar acción de repetición), incurrió claramente en un exceso reglamentario dado que la ley nada dice al respecto y menos aún impone requisitos a cumplir.

Sobre este particular, al redactar el art. 12 quinto párrafo de la ley 27.541, el legislador no fijó el recaudo de renunciar a ningún derecho a los fines de acceder a la condonación de intereses, con lo cual resulta aplicable la doctrina sentada in re “Bunge” antes comentada. Cabe destacar que tampoco lo hizo con la Ley 27.562.

Por ello, la literalidad del precepto legal implica concluir que la reglamentación, en tanto excluye del beneficio de condonación de intereses a los contribuyentes que, habiendo cancelado obligaciones con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley, no desistan o renuncien a toda acción y derecho en acciones de repetición en curso o futuras, vulnera la cláusula constitucional que manda ejercer esta última potestad cuidando de no alterar el espíritu de las leyes de la Nación (Art. 99, inc. 2) máxime en materia de obligaciones tributarias, en las que, atento a su naturaleza, rige el principio de reserva o legalidad [arts. 4º y 75, inc. 2), de la C.N.].los condicionamientos efectuados[4]

En igual sentido, la CSJN ha dicho “Que, no obstante, por amplio que se considere el ámbito de autonomía que el Poder Ejecutivo puede ejercer en esa materia, cabe tener presente que el poder de reglamentar no llega nunca a consentir la desnaturalización del derecho (Fallos: 300:1167; 306:1311; 316:3104, considerandos 7° y 8°; 318:189, considerando 8° y doctrina de Fallos: 292: 517; 306:1694 y 311:506, entre otros), principio cuya observancia corresponde extremar cuando el poder administrador ingresa en un ámbito propio de la competencia legislativa (…)”[5]

Cabe aclarar que la limitación impuesta por nuestro plexo constitucional a las facultades de reglamentación del Poder Ejecutivo no alcanza sólo a los decretos, sino también a las resoluciones que emanan de organismos de la Administración.[6]

Conclusiones:

Ciertamente, la cuestión planteada, en su caso, se terminará resolviendo en la justicia, la cual en nuestra opinión debería inclinarse a favor del reclamo de los contribuyentes.

Otro tema interesante será ver hasta donde la administración pretende cuestionar el alcance del beneficio de condonación de intereses; es claro que no debería aplicar la actual reglamentación a obligaciones canceladas con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 27.541, más aún teniendo en cuenta que la R.G 4667 no reglamenta supuestos de exclusión.

Sin embargo, más allá de todas las suposiciones que podamos argumentar, la presente reglamentación suma un nuevo capítulo a la falta de certeza y seguridad jurídica que impera en la relación fisco contribuyente.

Cont. Púb. Guillermo I. Gerth

Octubre 2.020