Es habitual que en las transacciones de exportación se convenga un precio que no distinga el precio por las mercaderías, por un lado, y por otro el importe que haya que desembolsar para desaduanizarla y entregarla materialmente en el medio de transporte que haya de conducirla al exterior.
Pero el importe correspondiente a la tributación constituye un elemento fácil de distinguir, pues por su naturaleza legal resulta conocido por el servicio aduanero. Para evitar doble imposición fiscal, la legislación de la Argentina contempla la exclusión de los tributos a la exportación del valor imponible para el pago de los tributos.
La primera base para establecer el valor imponible debe ser, en la mayor medida posible el valor de transacción de las mercaderías a valorar, conforme lo establece la Ley 22415 (Código Aduanero).
En su forma más sencilla, es el precio realmente pagado o por pagar concertado entre el comprador y vendedor por la mercadería a exportar que es objeto de valoración. Siempre que sea posible, el valor de transacción será el valor imponible para el pago de los derechos y cargas a la exportación.
El valor imponible debe establecerse con arreglo a criterios sencillos y equitativos, que estén en conformidad con la práctica comercial y ello es aplicable aun cuando el valor de transacción no pueda utilizarse para determinar el valor imponible y sea necesario valorar las mercancías aplicando un método subsidiario de los previstos en el Artículo 748 del Código Aduanero.
Los procedimientos de valoración deben ser de aplicación general, sin atender si se trata de un exportador u otro, porque las disposiciones no permiten establecer distinción de tratamiento por exportador o por producto.
El primer y principal método para determinar el valor imponible es el valor de transacción de las mercaderías a exportar propiamente dichas y no de otras mercaderías. Por valor imponible de las mercaderías a exportar se entenderá el valor de las mercaderías a los efectos de la percepción de derechos de aduana «ad valorem» de conformidad a lo previsto en los artículos 735 a 749 del Código Aduanero.
El sistema de valoración debe aplicarse a todas las exportaciones y existe un momento o tiempo, que está referido al momento de la valoración y no a uno anticipado o diferido.
Las ventas para la exportación son anteriores al momento de la valoración, pero ello no obliga a rechazar el precio o efectuar ajustes cuándo los valores de esa venta coinciden o se aproximan a los vigentes en el momento de la valoración.
La financiación posterior al momento de la valoración no es captada por la norma de valoración.
Para establecer el valor imponible, la norma de valoración contempla un momento exterior a la transacción concreta que motiva la exportación. Ese momento para las destinaciones de exportación regularmente tramitadas es el que determina el Artículo 726 del Código Aduanero.
Las fluctuaciones significativas de precios en el mercado internacional que se producen entre el momento de concertar la venta y el de la norma de valoración autorizan a descartar el precio de transacción, y determinar el valor imponible de conformidad con una de las bases supletorias prevista en el Artículo 748 del Código Aduanero.
En cuanto a la cantidad vendida, interesa lo que se va a exportar al país de importación. En materia de reintegros, los mismos constituyen una devolución de impuestos que reconoce el gobierno por la exportación de la mercadería y se plantea el supuesto de apreciar si forman o no parte del valor imponible para el pago de los tributos a la exportación.
Es decir, lo que está en juego aquí es el concepto de valor a considerar a los fines de calcular el importe a percibir en caso de estímulos a la exportación.
El régimen de estímulo a la exportación se aparta de la norma de valoración adoptada por el Código Aduanero para la aplicación de los derechos de exportación que excluye los mismos del valor imponible en función al Artículo 737 del mismo.
Por lo tanto, ese régimen de valoración persigue evitar la liquidación de los tributos a la exportación sobre una base de cálculo – un precio de venta en determinadas condiciones- que incluya a su vez el importe de los eventuales derechos que deben pagarse.
El Artículo 735 del Código Aduanero dispone» Para aplicación del derecho de exportación ad valorem, el valor imponible de la mercadería que se exportare parconsumo es el valor FOB en operaciones efectuadas por vía acuática o aérea y el valor FOT o el valor FOR según el medio de transporte que se utilizare, en operaciones efectuadas por vía terrestre, entre un comprador y un vendedor independiente uno de otro en el momento que determina para cada supuesto los artículos 726,727 o 729 , según correspondiere, como consecuencia de una venta al contado».
Además, el Artículo 737 explicita» No obstante lo dispuesto en el Artículo 735 se excluyen del valor imponible los derechos y demás tributos que gravaren la exportación»
En cambio, en lo atinente al régimen de reintegros a la exportación , al ejercer el Poder Ejecutivo Nacional la competencia atribuida por el Artículo 829 , inciso c, del Código Aduanero , dispuso expresamente que el importe del reintegro y el del reembolso … será aplicable sobre el valor FOB , FOR o FOT de la mercadería a exportar , neto del valor CIF de los insumos importados incorporados en la misma y el monto abonado en concepto de comisiones y corretajes …, tal lo expresado por el Artículo 1 del Decreto N° 1011/91 , modificado por su similar N° 571/96. Concretamente es facultad del Poder Ejecutivo fijar el valor sobre el que luego se liquidará el reintegro.
En uso de esa facultad se estableció el actual régimen devolutivo de impuestos internos que toma como base de cálculo para liquidar el reintegro, el valor FOB de la mercadería, deducido el valor CIF de los insumos importados incorporados a la misma y las comisiones, corretajes, montos que forma parte del valor imponible según el Artículo 739 del Código Aduanero.
Dado el lugar que esta modalidad de entrega considera a los efectos de la determinación del régimen de obligaciones para el vendedor y para el comprador -libre a bordo del medio de transporte- se incluye los tributos que gravan la exportación de la mercadería.
Determinada así la base, sobre ella ha de aplicarse la alícuota, siempre que dicha base no supere el valor imponible previsto en los Artículos 734 al 749 del Código Aduanero con más las adiciones que pudieren corresponder por gastos de transporte y seguro de acuerdo a los beneficios que admitiere por estos conceptos el respectivo régimen de estímulo. En conclusión, no hay identidad entre el valor imponible para determinar los derechos de exportación aplicables y la base de cálculo de los reintegros correspondientes, aun cuando el valor imponible implica un límite para calcular los reintegros de conformidad a los dispuesto por el Artículo 829, inciso c, del Código Aduanero.
Cont. Púb. Miguel Ángel Galeano
Septiembre 2.022
