La imposición al valor agregado – Señales satelitales – Ab. Gonzalo Alonso Escalante Alpaca (desde Perú)

Las siguientes líneas tienen por objeto analizar el tratamiento aplicable desde la perspectiva de la imposición al valor agregado, que conforme a la nomenclatura doméstica se regula bajo el denominado Impuesto General a las Ventas (IGV), a los servicios de transmisión de señales de televisión satelital por parte de sujetos no domiciliados en favor de usuarios que se encuentran ubicados dentro del territorio peruano, debido a que pueden existir zonas grises en la conceptualización del primer acto de disposición que se da en este tipo de servicios, lo cual complica el poder determinar si estamos ante una utilización de servicios afecta con el IGV en Perú o no.

La Ley del Impuesto General a las Ventas (LIGV) establece que los servicios utilizados en nuestro país se encuentran gravados con el impuesto sin importar el lugar de pago o percepción de la contraprestación ni el lugar de celebración del contrato. Para tales efectos no se consideran utilizados en el país los servicios de ejecución inmediata consumidos íntegramente en el exterior. Otro de los requisitos para la configuración de una utilización de servicios afecta al IGV es que el ingreso sea considerado como renta de tercera categoría (renta empresarial) aun cuando no esté afecto al Impuesto a la Renta (IR).

Debe tomarse en cuenta, además, que los servicios se pueden configurar como obligaciones de dar (en tanto no impliquen la transferencia de propiedad, en cuyo caso estaríamos ante una venta), hacer y no hacer.

El Tribunal Fiscal peruano (TF) mediante la resolución 02230-3-2017 se pronunció respecto a la configuración del hecho imponible en el caso de utilización de servicios prestados por no domiciliados indicando que: “sobre el particular este Tribunal ha señalado en las resoluciones 2330-2-2005 y 13829-3-2009 entre otras, que para determinar si un servicio es utilizado en el país, es decir, si es consumido o empleado en territorio nacional, se debe considerar el lugar donde el usuario del servicio realiza el primer acto de disposición; asimismo en la Resolución 2330-2-2005, se indicó que la utilización de servicios como supuesto gravado con el Impuesto General a las Ventas no está determinada por el beneficio que obtiene el sujeto domiciliado y por el cual paga una retribución al no domiciliado que le presta el servicio, sino por el lugar en el que ocurre el primer acto de aprovechamiento o disposición del servicio.”

El fisco peruano también se ha pronunciado respecto a la configuración de una utilización de servicios como un hecho gravado a través del Informe 002-2019-SUNAT/7T0000 donde señaló que: “para determinar si se está ante una utilización de servicios gravada con el IGV, debe observarse que el sujeto que presta el mismo sea un no domiciliado en el país, sea cual fuere el lugar de celebración del contrato o del pago de la retribución y que dicho servicio sea consumido o empleado en territorio nacional y en tal caso tendrá la calidad de contribuyente quien lo utilice, siempre que realice actividad empresarial o de no hacerlo, el referido servicio sea similar a uno de carácter comercial.”

Ahora bien, en el tema que nos atañe tenemos que la controversia nace de la interpretación que pueda darse a las transacciones que implican la transmisión de señales de televisión en Perú, y que tengan su origen fuera del territorio peruano. Nos explicamos, estos servicios que se enmarcan dentro de contratos de licencia, incluyen dentro de su estructura la transmisión de señales satelitales que son recibidas mediante antenas parabólicas y que luego son retransmitidas a los clientes del sujeto domiciliado beneficiario de la licencia. Por lo tanto, la discusión surge de establecer el momento en el cual el beneficiario de la licencia realiza el primer acto de disposición o aprovechamiento sobre las señales que son transmitidas por vía satelital.

Respecto al supuesto bajo comentario tenemos que el TF analizó en la resolución 10708-2-2019 un caso en el cual mediante un contrato de licencia se permitía a un sujeto domiciliado efectuar la transmisión de determinados canales dentro del territorio peruano. Siendo que en este caso, la AT imputó la existencia de una utilización de servicios gravada con el IGV, a lo que el contribuyente respondió considerando como uno de sus principales argumentos que los servicios prestados por el proveedor no domiciliado se agotaron con la entrega de la señal de televisión a los satélites geoestacionarios, hecho que se da fuera de Perú y que limita en todo sentido la configuración de una utilización de servicios en los términos dispuestos por el ordenamiento tributario.

Ante dicho argumento el TF señaló que el mismo carece de sustento en los siguiente términos: “por cuanto conforme con la documentación que obra en autos, los servicios que le prestaron los no domiciliados fue la cesión temporal y limitada de derechos de transmisión de su programación, la cual se realizó en territorio nacional, careciendo de sentido considerar que el primer acto de aprovechamiento o disposición económica se efectuó en el satélite, fuera de la tierra, lugar donde no se tiene forma alguna de disponer económicamente de él.” Posteriormente el colegiado procedió a declarar infundado el recurso de apelación.

De lo señalado por el colegiado tenemos que se establece un interesante precedente interpretativo respecto a los servicios que implican la intervención de satélites que, si bien son primordiales para la concreción de la transacción, no determina que en ese momento se configure el primer acto de disposición o aprovechamiento por parte del beneficiario.

Coincidimos con el criterio expuesto por el TF en la citada resolución pues en tanto el elemento que condiciona la configuración de la utilización de servicios como un hecho gravado con el IGV es la disposición o aprovechamiento del servicio con el objetivo de obtener un beneficio, tenemos que tal supuesto resulta imposible cuando las señales son recibidas por los satélites y aún no han sido retransmitidas, ya que en este caso aún no se configura ningún uso real de la transmisión satelital. En este caso tenemos que el primer acto de disposición que permite el aprovechamiento del servicio no se da sino hasta que el beneficiario de la licencia procede con la subsecuente transmisión de la señal televisiva a favor de sus clientes ubicados en el territorio peruano. Transmisión que, a su vez dará lugar al rédito económico vinculado que fue el fin por el cual se suscribió el contrato de licencia.

La configuración de la utilización de servicios como hecho gravado está unida a la disposición del servicio o llevar a cabo el aprovechamiento de este. Si es que no existe la posibilidad de realizar estos actos, la configuración del hecho imponible resulta imposible.

Es por esto que en el caso comentado, por tratarse de un imposible fáctico que la transmisión de la señal de televisión pueda ser susceptible de disposición o que su aprovechamiento se dé cuando ésta únicamente llega a los satélites es que no se puede concluir, sobre este hecho por sí mismo, que se ha constituido una efectiva prestación; siendo que la utilización efectiva de la licencia otorgada por el no domiciliado se configura recién cuando el domiciliado que suscribió el contrato pueda utilizar ésta señal para transmitirla a sus clientes, lo cual se da dentro del territorio peruano, calificando en ese momento como una utilización de servicios afecta al IGV.

Ab. Gonzalo Alonso Escalante Alpaca

Abril 2.021

Jefe del Área Tributaria en Zegarra Aguilar Abogados / Profesor Titular de Derecho Tributario en la Universidad Católica San Pablo (Arequipa – Perú)