1.La reciente sanción de la ley 27.799 deriva, entre otras distintas cuestiones en la inexcusable aplicación del principio consagrado por el art.2 del Código Penal ya que las reformas introducidas por dicho nuevo estatuto legal y la actualización de los umbrales referidos a la condición objetiva de punibilidad conllevarán en muchos casos a una posición mas beneficiosa de la parte imputada frente a la atribución delictiva que le pudiera ser asignada.
2.Se basa esta afirmación en la estricta observancia de los arts. 18, 28, 31, 75 (inciso 22) de nuestra Constitución Nacional, y la del Art. 8.1 de la Convención Interamericana sobre Derechos Humanos (CADH), del Art. 14.1 del pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos (PIDCP) y del Art. 26 de la Declaración Americana de los Derechos y Deberes del Hombre (DADDH); idem de los arts. 16 CN; idem de los arts. 1, 2, 27, 28, 31 CN).
3.En tantísimos casos de evasiones fiscales ( y previsionales) bajo la órbita actual del Fuero Federal en lo Penal Económico y ante las restantes jurisdicciones federales del país, y en lo que toca a las categorizaciones previstas por el Régimen Penal Tributario y Previsional ( bajo los tipos penales simples y también agravados) muchas de dichas imputaciones se tornarán indefectiblemente atípicas ello así en virtud del principio que deriva de la aplicación de ley penal más benigna (art. 2 Código Penal; arts. 8 PIDCP, art.25 CADH).
4.En efecto este principio liminar del derecho penal ( vinculado al principio de legalidad) no tan solo reviste rango legal sino además constitucional (arts.1, 27, 28 y 31, 75, inc. 22 CN); en efecto el principio referido a la aplicación de la ley penal mas benigna reviste asimismo rango convencional y supranacional y por lo tanto su directa aplicación al caso deviene –en el plano del mas estricto discurso jurídico incontrovertible.
5.En el ámbito jurisprudencial, y a propósito de los casos vinculados a los delitos tributarios la Sala B de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Penal Económico de la Capital Federal lleva sentado desde tiempo atrás que la suma prevista en el art. 1 del Régimen Penal Tributario, erige una “condición objetiva de punibilidad del delito de evasión tributaria simple” y que, por ende, aquel monto es el único que cumple acatar “como derivación del principio de la ley penal más benigna, en virtud de resultar más beneficioso para los imputados” una vez que se lo contrasta con el enunciado en “la redacción del artículo… vigente al momento de los hechos” (s. del 10 de febrero de 2.012 in re “Incidente de apelación por recurso interpuesto por la defensa de Francisco Horacio Julián y Aníbal Julio Chazarreta”, causa nº 24.250; s. del 1 de marzo de 2.012 in re “Pamsa S. A. s/ infracción ley 24.769”, causa nº 24.279; s. del 8 de marzo de 2.012 in re “Shusterhoff, Mario Jorge y otros s/ evasión tributaria simple”, causa nº 24.170).
6.Siguiendo ese mismo ejemplo ( delitos tributarios) ,y por su lado, la Sala A del mismo Tribunal ha dirimido que, visto la ley 26.735 y perfilándose aplicable el art. 2 del Código Penal (que estatuye el principio de retroactividad de la ley penal más benigna), procede revocar el procesamiento y embargo impugnados (s. del 16 de febrero de 2.012 in re “He Zu Qiang s/ infracción ley 24.769”).
7.También la Sala A CPE hubo de confirmar el pronunciamiento de primera instancia que rechazó un requerimiento fiscal de instrucción apenas quedara certificado que se ambicionaba supeditar a pesquisa determinada evasión impositiva que no rebasaba el monto emplazado en la ley 26.735 (s. del 16 de febrero de 2.012 in re “Imputado N.N.-Contribuyente: La Cornisa Producciones S. A. s/ evasión tributaria simple”).
8 .Por su parte, esa Excma. Cámara in re “PORCEL RAÚL SOBRE RECURSO DE CASACIÓN”, (CNCP, Sala IV, sentencia del 29/2/2012), decidió que es de aplicación la ley penal más benigna.
9.En la causa el Tribunal Oral en lo Criminal de Mar del Plata resolvió el sobreseimiento de “Porcel” en orden al delito de apropiación indebida de recursos de la seguridad social y como así también tener por apartada a la AFIP de su rol de querellante. Se interpusieron sendos recursos de casación por parte de AFIP y del Fiscal General.
10 .El fondo del asunto, si bien adjetivo, se finca en una presunta errónea interpretación del plexo normativo aplicable (Arts 1 y 2 de la 24769 Arts. 20 y 23 de la 24769 y Art. 2 del CP). De hecho, además, y de acuerdo a la recordada y pasada actualización de la condición objetiva de punibilidad se hubo actualizado ( valga la redundancia) el antiguo umbral por debajo del cual en ningún caso ningún incumplimiento de pago constituye delito de evasión fiscal (arts 1 y 2 y. art. 16 LPTP, en función del art. 2 CP; arts. 1, 2, 18 27, 28, 31, 75, inc. 22 CN; art. 8 PIDCP; art. 25 CAD
11.En ese sentido y considerando “idéntico” lo planteado con lo resuelto por la Corte Suprema en el precedente “Palero”, correspondiendo adecuar las sentencias a dictarse a lo allí dicho.
12.En ese sentido, y recordando las palabras del Procurador General en aquella causa, entendió inoficioso el tratamiento de los restantes agravios, y aplicable en el caso concreto la ley penal más benigna. En el citado fallo “PALERO”, la cuestión de fondo versaba también sobre la presunta comisión de la conducta tipificada en el art. 9 de la Ley 24.769, siendo que al dictarse el decisorio objeto de impugnación los importes indebidamente apropiados resultaban suficientes para que su respectiva retención configurara el referido delito. Sin embargo, mientras se encontraba en trámite el recurso de casación, entró en vigor la anterior reforma a la Ley Penal Tributaria (por Ley 26.063, sancionada el 9/11/05 y publicada el 9/12/05), que elevó el monto de la condición objetiva de punibilidad establecida en la norma de $5.000 a $10.000.
13.Así las cosas, el Procurador General de la Nación -a cuyas conclusiones se remitió la Corte Suprema de Justicia de la Nación al resolver en el precedente de mención- destacó que “En tales condiciones, entiendo que resulta aplicable al caso en forma retroactiva esta ley que ha resultado más benigna para el recurrente de acuerdo a lo normado por el art. 2 del Código Penal, en tanto que la modificación introducida importó la desincriminación de aquellas retenciones mensuales menores a dicha cifra, entre las que se incluyen las que conformaron el marco fáctico original de la pena impuesta al apelante que, de ser mantenida, importaría vulnerar aquel principio receptado en los tratados internacionales con jerarquía constitucional a las que se ha hecho mención (fallos 321:3160; 324:1878 y 2806 y 327:2280)”.
14.Asimismo, el Procurador General de la Nación recordó que conforme la doctrina sentada por la propia Corte, “…los efectos de la benignidad normativa en materia penal “se operan de pleno derecho”, es decir, aun sin petición de parte (fallos 277:347; 281:297 y 321:3160)”, por lo que la conclusión respecto de la mayor benignidad de la ley posterior torna inoficioso el tratamiento de los restantes agravios.
15.En consecuencia, y siguiendo los razonamientos formulados supra, no cabe más que concluir que la única solución que procede aplicar en tantos casos actualmente bajo la órbita judicial no es otro mas que la inexcusable extinción de la acción penal en virtud de la reforma introducida por la Ley 27.799 toda vez que muchas de las conductas que se encuentran actualmente bajo imputación judicial no encontrarán, de ahora en mas, adecuación típica ya que la otrora norma de complemento ( que integraba el tipo penal) ha quedado ab rogada y sustituida por la nueva actualización , lo cual torna de observancia inexcusable la regla prevista por el art. 2 del Código Penal.
16.Y es que la condición objetiva de punibilidad ( norma de complemento) esto es, la valoración del daño efectuada por el legislador que éste ha entendido como socialmente merecedora del reproche penalmente protegido y conforme la reciente derogación producida a partir de la reciente sanción de la ley 27.799 sobre la condición objetiva de punibilidad tornará en tantísimos casos atípicas las conductas que actualmente se encuentran bajo la órbita judicial.
17. Cabe traer a consideración a simple título de ejemplo el artículo titulado “La inflación no crea delitos penal tributarios” (Doctrina Tributaria Errepar, octubre de 2004), que, a su vez reconoce su origen jurisprudencial en un valioso precedente de la Corte Suprema de Justicia. En 1967, el decreto ley 17.138/67 (BO: 2-2-67) modificó el monto de la mercaderías en infracción a partir del cual el hecho pasaba de ser calificado por la ley como mera infracción administrativa aduanera a hecho punible como delito de contrabando, elevando el valor original de m$n 3.000 (vigente desde 1962) a $50.000 de igual moneda, previsto en el art. 192 de la derogada Ley de Aduanas.
18. Los efectos de la inflación sufrida entre 1962 y 1967 sobre la punibilidad de los hechos imputados como contrabando acaecidos por montos comprendidos entre ambas cifras, dieron lugar a que la Corte interpretara la significación jurídica de los preceptos penales que establecieron umbrales monetarios cuantitativos fijos (para unos, elementos del tipo, para otros, condiciones objetivas de punibilidad), que separan el reproche delictivo del meramente contravencional (tal como hoy sucede con los montos fijados por los delitos reprimidos por la ley 24.769 y las infracciones materiales previstas por los artículos 46 y 48 de la ley 11.683 o las previstas por las normas previsionales de naturaleza penal administrativa).
19 .La Corte Suprema de Justicia tuvo oportunidad de pronunciarse sobre el tema en el caso CROCITTA, VICENTE, fallado el 20 de diciembre de 1974 (publ. en La Ley, T 1975 A. p. 390/92). Allí, entre otros considerandos, expresó nuestro Más Alto Tribunal de Justicia que:7°…la fijación del tope en m$n 3000 constituyó, en su momento, el método empleado por el legislador de jure para distinguir cualitativamente el delito de contrabando del contrabando menor confirmativo de una simple infracción aduanera.
20.No se ha tratado, entonces, de modificar el tipo delictual, sino de adecuar el elemento objetivo de marras -valor de las mercaderías contrabandeadas- al proceso de deterioro monetario. Tal elevación no tuvo, entonces, como finalidad la modificación del tipo, sino que se dirigió a adaptar una norma legal para mantener en el campo de lo infraccional, no delictual, los auténticos contrabandos menores.
21.De no haber mediado dicha actualización por parte del legislador de facto, a raíz del proceso de desvalorización monetaria público y notorio se habría modificado la voluntad del legislador de jure, incorporando al campo de los delitos de contrabando hechos que, por el valor de las mercaderías comprometidas en su momento, se habrían colocado en el campo de las contravenciones”; “8° Que, por lo demás, esta interpretación es la que mejor se adecua a una concepción sustancialista y no meramente formal del derecho.
22.Como lo tiene dicho esta Corte (Fallos T 271, p 79) –Rev. La Ley. T 131. p 566) “la proscripción en el orden represivo de la aplicación extensiva o analógica de la ley, no excluye la hermenéutica que cumpla con el propósito legal, con arreglo a los principios de una razonable y discreta interpretación”, como así también que las expresiones legales no pueden ser interpretadas en un mero alcance gramatical o de lógica formal, ya que este tribunal postula como exigencia inexcusable del adecuado servicio de justicia, que garantiza el art. 18 de la Constitución Nacional, la necesidad de que su pronunciamientos sean una derivación razonada del derecho vigente y no se parten de la verdad jurídico objetiva (Fallos, 236:27;238:550;262:459, Rev. La Ley, T 86. p. 436; T 89, p. 412; T 122, p. 904, entre muchos otros (causa M. 546, fallo del 18 de octubre de 1973, considerando 9°.
23.Sin dejar de señalar, además, que en la valoración del resultado de la interpretación está presente la auténtica interpretación jurídica”. Y en este caso no se trata de una norma referida a un umbral vinculado a la condición objetiva de punibilidad; se trata de la lista y llana derogación de la norma de complemento que integraba el tipo penal.
24.Posteriormente al referido pronunciamiento de la Corte recaído en los autos CROCITTA, VICENTE, la Cámara Nacional en lo Penal Económico, Sala de Feria, en los autos GODOY, ANDRÉS (30 de enero de 1976, publ. en La Ley, T 1976 B. P. 329 y stes., con comentario de Nemesio González: Inflación y delito de contrabando), recogió la doctrina de la Corte y ahondó sobre el tema. Expresó la Cámara que:“5°…Si adoptamos el gramatical como criterio interpretativo, ni qué decir cabe que el juzgador debe atenerse estrictamente al guarismo determinado en el precepto mencionado, pues es claro y terminante. Sea que se tome como vigente los m$n 3.000 (t.o. en 1962), sea el monto establecido por el legislador de facto en el dec. Ley 17.138/67, m$n 50.000. Pero tanto en uno como en otro supuesto, y ciñéndonos al criterio señalado ¿habríamos realmente desentrañado el sentido –la ratio-, la voluntad de la ley?” .“Es razonable sostener que el legislador al estructurar el tipo debió adoptar a su arbitrio un tope que, a la fecha de sancionar la ley, se ajustara a todo el proceso vital que lo motivó. Pero a pesar de que el referido monto se nos muestre como elemento objetivo del tipo, no goza en su contenido – por su naturaleza- de los caracteres de permanencia y de inmutabilidad. En suma, su papel de garantía y seguridad jurídica quedaría fallido”.;“7°…En una primera observación, se nos muestra el momento fijado para deslindar el delito de contrabando del de contrabando menor –infracción aduanera- como elemento objetivo del tipo. Desde este ángulo y de conformidad con los principios de legalidad y de reserva, el juzgador no estaría facultado para apartarse del tipo estructurado por el legislador.
25.Pero es el caso que, con dicha interpretación –por las razones expuestas- se compromete le principio de igualdad ante la ley, puesto que acciones iguales serían consideradas como delito o contravención. Es obvio que se ha producido una nueva situación con la que el legislador no ha podido contar al momento de acuñar la figura introduciendo en su estructura un elemento variable. Con esto, es lógico, entonces, atento el contenido y naturaleza del precepto, que el juzgador, desentrañando el espíritu y finalidad de la ley, lo subsuma de conformidad con los valores reales y no con los de moneda depreciada”.
26.En el arriba referido comentario al fallo que antecede, Nemesio González expresa que: “Nuestra Ley ha querido fijar un límite cuantitativo…por encima del cual el hecho queda incluido en el ámbito delictual. El límite de referencia ha sido establecido mediante una suma de dinero.
27.Vale decir que ese valor fija la demarcación legal en examen y juega, por lo tanto, como punto de referencia para la determinación de ese límite…”.“En virtud de “este fenómeno económico como hecho no legal”…se va extendiendo, a mi juicio, la figura penal en relación a la órbita que le asignó la ley al comienzo de su vigencia (y, naturalmente, para toda su vigencia) teniendo en cuenta no una cifra caprichosa de dinero…porque la inflación tiene como efecto disminuir el valor real del dinero y, en la misma medida, extender la órbita delictual sin que, empero, haya cambiado la norma represiva” .“Considerar los mismos valores en dinero (no constantes) fijados por la ley varios años después de su promulgación sobre la base de una moneda ostensible desmedrada con relación al valor del signo monetario al momento de esa sanción, implicaría una evidente violación de los principios (garantías constitucionales entre nosotros, arts. 18 y 19 de la Constitución Nacional) de legalidad y reserva.
28.En efecto, importaría penetrar en el terreno de la analogía terminantemente vedado en nuestro derecho positivo en materia penal, en tanto modo de integrar el derecho, lo que vulnera el principio de reserva…El legislador pretendió definir un delito. Por lo tanto, la construcción del mismo no puede quedar librado a criterios esencialmente mutables y subjetivos. Deben tenerse en cuenta las garantías constitucionales citadas y el carácter de condición objetiva de punibilidad asignada por la Corte Suprema de Justicia de la Nación a la norma determinante de dicho monto de dinero…Bien está, pues, que se fundamenten los fallos sobre la igualdad “puesto que acciones iguales serían consideradas como delito o contravención, según haya sido la época en que se realizaron”, según la Cámara” .“En nuestro caso el órgano legislativo de la Nación dicta una ley estableciendo los elementos del delito de contrabando en sus diversas figuras y establece una suma de dinero para diferenciar la infracción del delito.
29.No sería aceptable que uno de esos elementos quede a merced de la política económica implementada fundamentalmente por el Poder Ejecutivo Nacional…Sería un exceso ritual con evidente detrimento de valores institucionales de gravedad institucional … Resulta indudable que la ley procuró determinar un tope mediante un valor que debe ser constante si se quiere mantener incólume los principios mencionados sin caer en indebida analogía, que conduciría, sin duda, a una extensión del delito, procedimiento reñido con nuestro sistema jurídico”.
30.Por tanto, ninguna duda cabe que procederá en tantísimos casos los cuales se encuentran en la actualidad bajo la órbita judicial la inexcusable aplicación de la ley penal tributaria y previsional como ley penal más benigna al caso que nos ocupa. ( “Vidal, Matías Fernando Cristóbal y otros s/ infracción ley 24.769”, 28/10/2021).( ver “ Resulta de aplicación el principio garantista de ley penal más benigna respecto de los nuevos montos objetivos previstos por la ley 27.430”, Jurisprudencia Trbutaria, por la doctora Teresa Gómez).
II.Otras aristas derivadas de la reciente sanción de la ley 27.799 y la falta de adecuación simultánea del régimen normativo referido al blanqueo ilegal de activos financieros extensivo a la falta de adecuación del régimen penal cambiario.
1.Respecto del enunciado referido ut supra bien valen las reflexiones del profesor doctor Juan Félix Marteau, a las cuales me remitiré en homenaje a la brevedad y en el entendimiento que esas mismas reflexiones marcan la mas que preocupante y indisimulable ausencia de básica expertiz profesional observada en cabeza de los señores legisladores nacionales quienes aprobaron la reciente ley 27.799.( ver “Inocencia Fiscal: especialistas advierten que sin cambios en el régimen antilavado su impacto será limitado”.
2.Un informe del estudio Marteau Law sostiene que la reforma tributaria impulsada por el Gobierno introduce un cambio de paradigma basado en la buena fe del contribuyente, pero alerta que el sistema de prevención del lavado de activos sigue intacto y podría neutralizar los efectos buscados si no se lo adecúa al nuevo esquema “ ( Infobae 7/01/2026).
III. Otro aporte inestimable en esta materia nos llega desde el profesor doctor Jorge Haddad “ Una oportunidad perdida (Ley 27.799)” – Dr. Jorge Haddad- Mercojuris 7 de enero de 2026.
1.Bien viene al caso reeditar textualmente las consideraciones finales expuestas por el profesor doctor Jorge Haddad en relación a la publicación citada.
2.“ Estimamos que la intención de bloquear el avance del fisco sobre los contribuyentes hubiera sino momento oportuno para incorporar al texto legal temas que están pendientes desde hace muchos años.”
3.“Repárese que la clausura del establecimiento se podía realizar por no facturar o dar documento equivalente superior a diez pesos ($10) hasta que ahora se eleva a veinte mil pesos ($20.000) que resulta poco en nuestro criterio.”
4.“La implementación de la unidad de valor tributario a todo el sistema no era un trabajo tan arduo como para no incorporarlo, mas teniendo en cuenta que AFIP había confeccionado un proyecto, que fue presentado en 2019 por el Poder Ejecutivo, sin tener tratamiento por el parlamento.”
5.“El artículo 44 del texto legal invita a las provincias y a CABA a adoptar regímenes simplificados de fiscalización concordando con lo dispuesto en el Capítulo III del titulo II que es la declaración jurada simplificada.”
6.“No aclara la ley el método o procedimiento que tienen los contribuyentes que observen errores en la declaración presentada por el fisco pues no existe alternativa: se acepta o se rechaza y sale del régimen. Demasiado rígido nos parece.”
7.“Respecto de la modificación al régimen de prescripción simplemente cabe recordar las discusiones doctrinarias y jurisprudenciales sobre su constitucionalidad y fundamentalmente si las provincias podían establecer plazos diferentes solamente o regular también el comienzo, la interrupción o suspensión en forma local. Puede que reincidamos en el tema.”
8.“A propósito de la interrupción y suspensión la legislación nacional a proliferado en leyes que alteraban el curso de la prescripción, por ejemplo, con moratorias o blanqueos que lo interrumpían o suspendían, con lo cual calcular el plazo en curso era un galimatías.
9.“Pregunto: comenzamos todos de cero o debemos tener en cuenta desde los últimos 5 o 3 años si hubo interrupción o suspensión con lo que el cómputo puede variar. Lo mismo para la interrupción de la acción penal por transcurso de la prescripción para determinación de tributos o recursos de la seguridad social.”
10“Consideramos que estas y otras consideraciones, mencionadas en el transcurso del presente, no deben dejarse a que lo complemente la reglamentación, menos delegar la facultad al poder ejecutivo como lo hace esta ley, hecho señalado por Ricardo Ferraro, por eso el título del presente.”
Dr. Guillermo J. Tiscornia
