LENOVO (SPAIN) SL SUCURSAL ARGENTINA Y OTRO c/ DGA s/recurso de apelación

En Buenos Aires, al 1° día del mes de noviembre de 2010, se reúnen las señoras Vocales de la Sala “E”, Dras. Catalina García Vizcaíno, D. Paula Winkler y Cora M. Musso, con la presidencia de la nombrada en último término, a fin de resolver en los autos caratulados “LENOVO (SPAIN) SL SUCURSAL ARGENTINA Y OTRO c/ DGA s/recurso de apelación”; expte. N° 25.232-A.

La Dra. Catalina García Vizcaíno dijo:

I) Que fs. 16/27 vta. LENOVO (SPAIN) SL SUCURSAL ARGENTINA, por apoderado y CARLOS H. POLERO, por derecho propio, interponen recurso de apelación contra la Resolución  DE PRLA Nº 243/08, recaída en el Expte. SIGEA 12209-2770-2006, por la cual se los condena en forma solidaria al pago de una multa de $ 61.900,42 por la infracción prevista en el art. 954 inciso c) del CA, en los términos del art. 917 del CA. Relata que importó a la Argentina de la firma LENOVO INFORMATION PRODUCT CO. LTD. 45 unidades de Laptop Computer, declarándose un valor FOB total de U$S 46.403,10, y que con el control post registro para la confección del Despacho de Importación advirtieron que se declaró un seguro total incorrecto en el campo correspondiente (U$S 80.648,22 en lugar de U$S 127,34), que no guardaba relación con el valor declarado de la mercadería, por lo cual se instruyó al despachante de aduana para que oficializara el pertinente pedido de rectificación y autodenuncia. Sin embargo, los agentes verificadores formularon el acta de denuncia donde manifiestan que la única inexactitud es que existe una diferencia de valor en Aduana por el seguro de U$S 80.520,88. Asimismo, indican que conforme a los cálculos efectuados por la Aduana, surge que de la suma de U$S 47.878,14 que da la liquidación por tributos, hubiera correspondido pagar U$S 17.715,02, es decir que abonó U$S 30.163,13 en demasía. Efectúan un análisis de los arts. 917, 954 y 959 del CA, entre otra normativa. Consideran que no puede aplicarse el principio de la autodenuncia por no haberse configurado infracción aduanera, al haberse producido una oportuna rectificación. Se explayan sobre el alcance del inc. c) del art. 954 del CA y las distintas interpretaciones realizadas. Citan doctrina y jurisprudencia. Puntualizan que no existe perjuicio fiscal alguno, ya que se declaró erróneamente un seguro que no existe, no pudiendo justificar de esta manera un egreso mayor al exterior de un importe distinto al declarado ya que del cuerpo del despacho como de la lectura de la documentación complementaria no se advierte diferencia de valor FOB declarado, careciendo de relevancia para que la inexactitud tipifique en alguna de las tres consecuencias que prevé el art. 954 del CA. Subsidiariamente, solicitan que en atención a la falta de antecedentes de los actores, en uso de las facultades consagradas en el art. 916 del CA, se atenúe el impacto de la multa. Ofrecen prueba. Peticionan que se se revoque el decisorio aduanero con costas.

II) Que a fs. 38/41vta. la representación fiscal contesta el traslado que le fuera oportunamente conferido. Niega todos y cada uno de los asertos esgrimidos por los apelantes que no fueran de su especial reconocimiento. Efectúa una reseña de las actuaciones. Realiza un análisis del art. 917 del CA concluyendo que la autodenuncia contemplada por el mismo es una causal de atenuación de la pena, toda vez que reduce en un 75% el importe mínimo de la multa aplicable. Destaca que la importadora recurrente, mediante el despachante de aduanas, puso en conocimiento del servicio aduanero la inexactitud generada, antes que por cualquier otro medio este la hubiere advertido, generando la autodenuncia, resultando llamativo los dichos en cuanto se pretende desconocer la existencia de ésta alegando que en el presente no existe infracción aduanera cuando la parte actora presentó el escrito de autodenuncia. Cita jurisprudencia. Concluye que los apelantes pretenden negar la comisión de la infracción prevista en el art. 954 inciso c) del CA, y de esta forma impedir que prospere la autodenuncia, a pesar de ser ellos quienes la plantearon en sede aduanera, y si pretendieron rectificar lo declarado en la destinación es porque tal declaración existió, resultando imposible que se considere el desplazamiento del tipo infraccional, por la mera aplicación de la autodenuncia. Invoca la teoría de los actos propios. Cita jurisprudencia. Ofrece prueba. Hace reserva del caso federal. Solicita que se confirme la Resolución aduanera, con costas.

III) Que a fs. 43 se abre la causa a prueba, que es producida a fs. 48/51 y 104/105. A fs. 107 la representación fiscal impugna el dictamen pericial porque se basa en los libros comerciales de la importadora y, al no tratarse de un juicio entre comerciantes, no poseen la fuerza convictiva que les atribuye el Código de Comercio. Esa impugnación es contestada a fs. 109/vta. por los actores y a fs. 112 por el perito. A fs. 113 se declara cerrado el período probatorio. Puestos los autos a alegar, hacen uso de ese derecho la actoRa y el Fisco a fs. 132/133 Y 134/135 vta., respectivamente. A fs. 138 se llaman autos a sentencia.   ,

IV) Que a fs. 1/2 del Expte. SIGEA 12209-2770-2006 obra autodenuncia y solicitud  de rectificación del DIT Nº 06 073 IC04 199266 M, que luce ensobrado a fs. 3. A fs. 6/7 obra el acta de denuncia Nº 843/06 efectuada por la División Verificación por presunta infracción de los arts. 954 inciso c) y 917 del CA. A fs. 11 el despachante de aduana solicita la instrucción de sumario, a efectos de disponer de la mercadería, lo que se efectúa a fs. 12 y se le intima el pago de una multa mínima de $ 247.601,70. A fs. 13 se remiten las actuaciones a la Sección Liquidaciones a fin de generar LMAN, en concepto de multa no automática. A fs. 14/15 el despachante de aduana en nombre y representación de la firma importadora solicita la liberación de la mercadería. A 17/22 se remiten las Actuaciones a la Sección Liquidaciones a efectos de liberar la mercadería y anular la LMAN solicitada a fs. 13. A fs. 23 el Jefe de Departamento Procedimientos Legales Aduaneros dispone liberar a plaza la mercadería en cuestión. A fs. 29/34 contesta la vista el despachante de aduana. A fs. 35/59 formula descargo la firma importadora. A fs. 72/86 obra documental aportada por la recurrente. A fs. 88/89 se dicta la Resolución PRLA Nº 243/08 apelada en la especie.

V) Que el Código Aduanero tutela el principio de la veracidad y exactitud de las declaraciones y manifestaciones que se presentan ante las aduanas. El art. 954 de ese Código reprime y sanciona -en correlación al bien jurídico protegido- al que para cumplir cualquiera de las operaciones o destinaciones de importación o de exportación efectuare ante el servicio aduanero una declaración inexacta, que de pasar inadvertida, produjere o pudiere producir, entre otros supuestos: c) el ingreso o egreso desde o hacia el exterior de un importe distinto del que correspondiere con multa de 1 a 5 veces el importe de la diferencia. Por este supuesto han sido condenadas las recurrentes por la Resolución DE PRLA N° 243/2008, con la reducción prevista en el art. 917 del CA.

Que el art. 954 del CA “da prioridad a la veracidad y exactitud de la declaración, con prescindencia de otra actividad ulterior del declarante —salvo los supuestos previstos en la propia ley— o del control que pueda efectuar el servicio aduanero. Ello se traduce en que, por principio, en la confiabilidad de lo declarado mediante la correspondiente documentación reposa todo un sistema que no depende de la mayor o menor eficiencia con que la Administración Nacional de Aduanas practique las tareas de control que le están asignadas; al contrario, la sujeción a tales presupuestos tiende a evitar que al amparo del régimen de exportación o importación, en su caso, se perpetren maniobras que lo desnaturalicen y perviertan” (Corte Sup., 12/5/1992, “Subpga SACIE e I”, Fallos 315:942).

Que cuadra destacar que por plenario del TFN recaído el 23/8/95 en “YPF SA”, con dos disidencias —entre las que se encontraba la de la suscripta—, se fijó como doctrina plenaria el criterio de que en las exportaciones, “en tanto dure la vigencia del decreto 530/91, no es de aplicación lo prescripto en el art. 954, ap. 1, inc. c), del CA, sin perjuicio del encuadre que pueda efectuarse de la manifestación inexacta, comprobada en el caso concreto, en otra figura infraccional”.

Que, empero, la doctrina de este plenario quedó sin efecto por lo resuelto por la Corte Suprema en “Bunge y Born Comercial S.A.”, del 11/6/98, en el sentido de que “la vigencia del decreto 530/91 no obsta a que pueda configurarse la infracción prevista por el art. 954, inc. c), del Código Aduanero, en tanto la eliminación de la obligatoriedad de ingresar y negociar las divisas en un mercado oficial de cambios no impide que puedan producirse las diferencias en los importes pagados o por pagarse desde el exterior a que se refiere dicha norma” (Fallos 321: 1614). En materia de importaciones, la Corte Suprema también sostuvo el criterio que posibilita la aplicación del art. 954, ap. 1, inc. c), del CA en “Free Port Importación SRL”, del 16/3/99 (Fallos 322:355).

Que, por ende, no se trata de una cuestión meramente cambiaria la contemplada en el inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA.

Que, además, a la fecha de los hechos de esta causa no se encontraba vigente el decreto 530/91, que fue derogado por el dec. 1606/2001 (BO, 6/12/2001), que restableció la vigencia del art. 1º del dec. 2581/1964 y del art. 10 del dec. 1555/1986.

Que respecto de la interpretación del inc. c) del ap. 1 del art. 954 del CA, he sostenido en el referido plenario, y en los pronunciamientos de la sala E, como el dictado in re “Nidera Argentina SA c/ Administración Nacional de Aduanas”, del 7/3/95:

“Que la expresión ‘ingreso…desde… el exterior’ utilizada por la norma penal examinada en el sub lite denota el precio obtenido por la exportación, que configura asimismo ganancia para el exportador. Los egresos hacia el exterior son los importes pagados o por pagar por las importaciones.

”Que tanto es así que la palabra ‘ingreso’ usualmente ha sido considerada en el lenguaje tributario como renta (lo que ingresa al patrimonio). Al referir a la imposición a la renta los ingleses usan la palabra ‘income’ que denota lo que entra o ingresa; los alemanes utilizan la expresión ‘einkommen’ que significa en forma amplia ingreso o entrada, en tanto que ‘ertrag’ alude al producto periódico que se repite.

”Que el antecedente del art. 954 ap. 1, inc. c), del CA se halla en la ley 19.881, siendo que en la Nota al Poder Ejecutivo que acompañó su proyecto, se expresaba que ‘uno de los problemas que han merecido principal preocupación es el de las sobrefacturaciones en las operaciones de importación y de las subfacturaciones en las de exportación, ello debido a que, en general, la repartición aduanera suele concentrar sus esfuerzos en detectar, justamente los fenómenos inversos’.

”Las sobrevaloraciones en importación —continúa esa Nota— reconocen su causa en situaciones en que los valores reales no adquieren relevancia decisiva a los fines fiscales aduaneros en forma directa o para la aplicación de restricciones a dichas operaciones. ‘Las situaciones más expuestas a estos comportamientos —sigue diciendo la Nota— son aquellas en que el costo fiscal aduanero directo, por los restantes tributos, derivados de la sobrefacturación, es insuficiente para contrarrestar las ventajas ilegítimas que pueden proporcionar la diferencia de cotización de divisas entre el mercado oficial y los clandestinos, la evasión total o parcial de la aplicación de derechos antidumping o compensatorios y la evasión de la imposición interna directa, mediante el abultamiento ficticio de gastos con correlativa disminución de beneficios (…).  Es decir, aparte del daño que se inflige en forma directa a la Nación en un momento dado en el mecanismo cambiario, también se produce un perjuicio directo en el sistema fiscal en el caso de los derechos antidumping y compensatorios y otro mediato en los restantes (…). Paralelamente, la misma clase de inquietudes motiva la revisión de las disposiciones que reprimen la falsa manifestación de exportación’ (…).

”Que la ley 19.88l [agregaba en el mencionado voto] al modificar la ley de aduana en el sentido de penar las declaraciones inexactas en cuanto —como se dijo—  a las subfacturaciones en las exportaciones y a la sobrefacturación en las importaciones refería a los importes pagados o por pagar —importaciones—  y a los importes percibidos o por percibir —exportaciones—, y fijaba la sanción sobre la base del ‘importe de la diferencia entre los importes declarados o documentados y los que se comprobare que efectivamente correspondieren’ —ver arts. 167 inc. b) y 171 inc. b) de la ley de aduana modif. por la ley 19.88l—, a semejanza del art. 954 ap. l inc. c) del CA que consigna la expresión ‘ingreso o el egreso desde o hacia el exterior de un importe pagado o por pagar distinto del que efectivamente correspondiere’, sancionando con multa de 1 a 5 veces el ‘importe de la diferencia’.

”Que, en consecuencia, a tenor de la interpretación histórica expuesta, la sanción que contiene esta norma por la declaración inexacta que, de pasar inadvertida, produjere o pudiere producir el ingreso o egreso desde o hacia el exterior de un importe distinto del que correspondiere, tutela la necesaria veracidad de las declaraciones a efectos de impedir —como se dijo— las maniobras de subfacturación en las exportaciones y la sobrefacturación en las importaciones.

”Que tales maniobras producían o podían producir antes de la vigencia del dec. Nº 530/1991 consecuencias en el orden cambiario, y tanto en el pasado como durante la vigencia de ese decreto producen o pueden producir consecuencias que se proyectan en ámbitos de la tributación no aduanera (v.gr., la imposición interna directa, a que hace mención la Nota al Poder Ejecutivo que acompañó el proyecto de la ley 19.881, como lo es la imposición a la renta y al patrimonio. En general, la renta ahorrada, pasa a ser activo o patrimonio).

”Que (…) la finalidad del art. 954 ap. 1 inc. c) ‘en materia de exportaciones es penar la subfacturación, puesta de manifiesto por documentar menos de lo que se exporte, con lo cual parte del precio de venta quedaría en el extranjero…’.

”Que si bien el dec. Nº 530/1991 produjo consecuencias en el orden cambiario por las cuales, por regla general, podría entenderse que es irrelevante que parte del precio de venta quede en el extranjero, sí ello origina consecuencias en la tributación directa, ya que a partir de la ley 24.073 se ha consagrado el principio de gravabilidad por la ‘renta mundial’ en materia de residentes en el país, a la vez que se dispuso gravar los activos ubicados en el país y los del exterior respecto de los domiciliados en Argentina. Va de suyo que en cuanto a la tributación directa en estos momentos cobra especial importancia que parte del precio de la venta quede en el extranjero, a efectos del debido contralor por parte de la Dirección General Impositiva.

”Que nótese que la subfacturación en las exportaciones puede incidir en que los exportadores disminuyan ficticiamente las ganancias que declaren posteriormente ante la Dirección General Impositiva, siendo éstas de fuente argentina —cfr. art. 8º de la ley de impuesto a las ganancias—, y si queda parte de ellas en el exterior generan, a su vez, ganancias de fuente extranjera (vgr., intereses) que son gravadas en nuestro país (‘renta mundial’ respecto de residentes) y que pueden no declararse ante el fisco argentino, con la consiguiente fácil evasión. Aunque no es el caso configurado en la especie, conviene aclarar, a fin de interpretar adecuadamente la norma sancionatoria cuyo alcance se analiza, que la sobrefacturación  en las importaciones de insumos puede conducir a un ficticio abultamiento de costos y, del mismo modo que la sobrefacturación en las importaciones de productos elaborados, puede conllevar a disminuir artificialmente los beneficios sujetos a imposición provenientes de la posterior venta en el mercado interno de los bienes —elaborados con las materias primas importadas o enajenados en el mismo estado que se los adquirió, respectivamente—. Es obvio que cuando en la documentación respaldatoria de las declaraciones juradas formuladas ante el Fisco (vgr., los despachos de importación que respalden las declaraciones que se presentan en la DGI) se aumenta inexactamente el precio de compra (importación) de un bien, resulta asimismo falso el menor beneficio que se declare por su posterior venta. Si el contribuyente destina la parte del beneficio no declarada a incrementar sus activos, sin declararlos, a su vez, tal actitud puede conducir además evasión fiscal en la imposición patrimonial.

”Que, por ende, concluyo que el dec. Nº 530/1991 ni expresa ni implícitamente derogó el inc. c) del art. 954 ap. 1 del CA, habida cuenta de que la subfacturación en las exportaciones y la sobrefacturación en las importaciones pueden producir indirecta o mediatamente efectos nocivos para las rentas estatales (el  ‘daño mediato’aludido por la Nota al Poder Ejecutivo que acompañó el proyecto de la ley 19.881), que no son encuadrables en el inc. a) del art. 954 ap. 1 del CA que refiere al perjuicio fiscal, potencial o real, que directamente pudiera causar la declaración.

”Que, a mayor abundamiento, ha de recordarse que la ANA [hoy DGA] puede brindar información a la Dirección General Impositiva para que ésta ejerza los poderes de verificación y fiscalización que las leyes le otorgan; no rige el secreto fiscal para los organismos recaudadores nacionales, provinciales o municipales, en lo atinente a informaciones directamente vinculadas con los gravámenes de sus jurisdicciones —cfr. art. 101 inc. b) de la ley 11.683, t.o. en 1978 y modif.— [actualmente, t.o. en 1998 y modif.].

”Que si la ANA [actualmente DGA] brinda a otro organismo recaudador información no veraz sobre la base de las declaraciones inexactas de los exportadores e importadores, ello obstaculiza necesariamente el adecuado ejercicio de los referidos poderes, en perjuicio de la recaudación fiscal”.

Que de los precedentes de la Corte Suprema citados supra se desprende que ha adoptado un criterio aún más amplio, al entender que se puede cometer declaración inexacta tanto en las subvaluaciones y sobrevaluaciones en importación como en exportación.

VI) Que la Corte Suprema ha dicho que “son aplicables a las infracciones aduaneras las disposiciones generales del Código Penal, conforme a las cuales sólo puede ser reprimido quien sea culpable, es decir, aquel a quien la acción punible le pueda ser atribuida tanto objetiva como subjetivamente (Fallos’ 290:202, 5º considerando y sus citas)” (“SAFRAR Sociedad Anónima Franco Argentina de Automotores”, del 27/12/88, Fallos, 311:2779). Ello, sin perjuicio de la posición de la Excma. Corte Suprema respecto de la carga de la prueba referente a la presunción de culpabilidad ínsita en los elementos materiales del accionar del sujeto activo de la infracción, como se expondrá más abajo.

Que, pese a que, por regla general las infracciones son de naturaleza objetiva ante la dificultad de determinar el elemento subjetivo que tornaría ilusorias muchas normas represivas, como bien ha dicho este Tribunal en el campo del derecho penal, aun cuando se trate de este tipo de infracciones, el fundamento de la punición se encuentra en la intención del autor; empero, en tales infracciones el mismo proceder lleva a una presunción de culpabilidad, produciéndose de esa manera una inversión de la carga de la prueba, aunque ello no presupone la configuración del ilícito independientemente de todo elemento infraccional (“Escalante Pitt, Moisés M.C.” 13/567 del 8/6/78).

Que he sostenido (Derecho Tributario, Tomo II, ps. 417/420, 4ª edición, AbeledoPerrot, Buenos Aires, 2010) que esto implica que “luego del análisis predominantemente objetivo del hecho examinado —es decir, si en la realidad fáctica se configuraron, exteriorizándose, todos y cada uno de los elementos objetivos del tipo o la figura penal, y que no ha mediado causal alguna de justificación que enervara la antijuridicidad de la conducta— se debe analizar la imputabilidad del autor (…) Determinada la imputabilidad, se ha de examinar la culpabilidad. Ésta no sólo tiene un componente psicológico sino también uno valorativo y, por tanto, depende principalmente de la exigibilidad de la conducta a los sujetos al ordenamiento jurídico”. La imputabilidad consiste en el conjunto de condiciones que un sujeto debe reunir para que responda penalmente de su acción. No se discute en estos autos la imputabilidad de la accionante respecto del derecho infraccional aduanero.

Que, en materia infraccional tributaria (aduanera e impositiva) “el onus probandi sobre la falta de culpabilidad -a título de dolo o culpa, según el caso– recae sobre el presunto infractor, a diferencia de los delitos tributarios, en que el Fisco debe probar el dolo del autor del ilícito. No obstante, cabe notar que la intención se  prueba mediante hechos externos y concretos” (ob. cit, T. II, p. 422).

Que tanto es así que en el libro citado, entre otros pronunciamientos de la Corte Suprema, mencioné el recaído en “Wortman, Jorge Alberto, y otros”, del 8/6/93, en el cual, aun en el caso de las infracciones formales, el Alto Tribunal sostuvo que al surgir de las actuaciones la existencia de los elementos materiales -u objetivos- y, por tanto, la adecuación al tipo penal pertinente, corresponde “que sea la imputada quien cargue con la prueba tendiente a demostrar la inexistencia del elemento subjetivo”. En el mismo sentido, la Corte Suprema consideró que la carga de la prueba cabe a la recurrente en materia de la multa impuesta, ya que como lo ha señalado reiteradamente “en presencia de la materialidad de la infracción …, incumbe al contraventor la prueba de descargo –Fallos, 198:310- para lo que no basta la alegación de la ignorancia de los preceptos legales –Fallos, 182: 384 y otros-” (“Julio E. Real de Azúa v.Impuestos Internos”, Fallos, 206:508).

VII) Que ninguna prueba se ha producido en la especie que fundamente el invocado error excusable (ver fs. 20 vta./21), siendo que el abultamiento de los valores de las mercaderías importadas puede traer consecuencias en la tributación interna al generar un menor impuesto a las ganancias por la reventa de ellas según expliqué en el punto V).

Que, en virtud de la medida para mejor proveer dictada por la suscripta a fs. 114, la actora agregó la documentación de fs. 126 de la que resulta que el seguro fue constituido en Singapore.

Que, en síntesis, se ha demostrado que el seguro debía haberse pagado a una empresa del exterior, por lo cual se infiere que se trató de un importe a pagar al extranjero.

VIII) Que por el DI 06 073 IC04 199266 M, oficializado el 27/11/2006, la firma LENOVO (SPAIN) SL Sucursal y el despachante de aduana, Sr. Carlos H. Polero, documentaron la importación de 45 unidades de la PA  8471.30.19.000E, de origen y procedencia chino, expresando que el valor FOB total en divisa ascendía a U$S 46.403,10, el seguro total de U$S 80.648,22 (coincidente con la declaración del valor en aduana que se agrega como complementaria del despacho) y el valor en aduana en divisa era de U$S 127.811,37 (ver sobre contenedor de fs. de los ant. adm.).

Que a tal operatoria se le asignó Canal de Selectividad Naranja (reconocido por los actores a fs. 16/vta.) lo que implica control documental, y que luego de tal asignación torna inaplicable la rectificación contemplada en el art. 225 del CA.

Que, en efecto, el 30/11/2006 el mencionado despachante de aduana (cuya firma se certificó el 28/11/2006) presenta un pedido de “rectificación/autodenuncia” por el referido despacho, arguyendo que donde dice: Seguro total U$S 80.648,22, debe decir: Seguro total: U$S 127,34, y practica la liquidación tributaria pertinente, invocando que no hubo perjuicio fiscal (fs. 1 de los ant. adm.).

Que la factura comercial 6362965426 fue emitida el 20/11/2006 por el total de U$S 46.403,10 (equivalente a SGD 72.309,49 al tipo de cambio respecto del dólar de 1,55829). Esta factura fue asentada en los registros de la actora según el dictamen pericial de fs. 104/105.

Que el art. 954 del CA exige que se haya configurado una diferencia entre la “declaración” y “lo que resultare de la comprobación”. Es decir, no exige que esa diferencia resulte de la verificación física de los bienes, sino que puede surgir de otros aspectos, como por ejemplo de la confrontación con la documentación complementaria, o con el reconocimiento del importador –según el caso-.

Que no surge de la documentación complementaria lo ingresado por el seguro ni resulta del dictamen pericial de fs. 104/105.

Que parece exiguo el importe de U$S 127,34, en concepto de seguro, y la importadora recurrente no acreditó el efectivo pago de esta suma.

Que de la documentación agregada a fs. 126 surge un “Premium rate” del 0,025%, en tanto que a fs. 4 de los ant. adm. la actora declaró que el seguro ascendía al 0,27% de CFR.

Que de todos modos no es razonable que por una mercadería cuyo valor asciende a U$S 46.403,10 se ingresara casi el doble en concepto de seguro.

Que, consecuentemente, se configuró la infracción endilgada, que no requiere perjuicio fiscal.

Que las funciones aduaneras referentes a la clasificación, valoración y liquidación no obstan a que la declaración comprometida deba ser exacta en cuanto a los elementos que se suministren a las aduanas, independientemente de que éstas puedan o no cotejar los datos manifestados con los que se consignen en la documentación complementaria.

Que con anterioridad a la ley 25.986 (publicada en el Boletín Oficial el 5/1/05), que sustituyó, entre otros, los arts. 225, 917 y 958 del CA), la Corte Sup., el 12/5/1992, in re “Agencia Marítima Heilein SA”, sostuvo que el beneficio de la autodenuncia, contemplado en el art. 917 del CA, “procede únicamente cuando se den los recaudos de espontaneidad expresamente previstos en el precepto citado. Esta espontaneidad resulta manifiesta, según se desprende de las previsiones del legislador […] cuando el responsable se anticipa al servicio aduanero y, antes de que se realicen actividades que permitan comprobar la inexactitud, pone en su conocimiento la existencia de una diferencia”. Agregó la Corte Sup. que la iniciación de la descarga bajo el control aduanero (art. 194 del CAd.) “importa un principio de inspección aduanera, en los términos del mentado art. 917”, y como tal impide la aplicación del beneficio de esa norma.

Que esta regla podía extenderse a la posibilidad de rectificar las declaraciones aduaneras según el art. 225 del CA con anterioridad a su reforma por la ley 25.986.

Que, empero, en la especie se aplican los arts. 225 y 958 del CA, así como el art. 917 del CA, en sus actuales redacciones.

Que he sostenido que en materia de declaraciones inexactas, “las autodenuncias no requieren necesariamente que la inexactitud surja de la lectura de la declaración ni de la de los documentos complementarios anexos a ella, supuestos para los cuales puede no aplicarse sanción alguna en los términos de los arts. 225, 322 y 958 del CA. Si la inexactitud se advierte luego de las oportunidades previstas en las dos primeras normas, puede aplicarse la reducción del art. 917 del CA aunque —reiteramos— la discordancia no resultare de la lectura de la declaración o de la de los documentos complementarios anexos a ella” (García Vizcaíno, Catalina, Derecho Tributario, Tomo II, ps. 660/661, 4ª edición, AbeledoPerrot, Buenos Aires, 2010).

Que, en la especie, la discordancia resulta de lo declarado y el precio del seguro que la actora pretendió rectificar (por los fundamentos expuestos a fs. 4 de los ant. adm. referentes a que el seguro a aplicar ascendía al 0,27% del valor CFR) y que la Aduana aceptó, ya que -reitero- que no es razonable que el precio del seguro prácticamente duplique el valor de la mercadería.

Que, no obstante, al no surgir el precio del seguro de la documentación complementaria a la destinación y al haberse asignado a la destinación del sub-lite Canal Naranja (Control Documental), se impide el beneficio de la rectificación del art. 225 del CA y de que se considere no punible la declaración en los términos del art. 958 del CA, toda vez que la presentación pidiendo la rectificación se produjo el 28/11/2006.

Que, en consecuencia, la rectificación no ha sido debidamente justificada en los términos del art. 958 del CA, por no darse el presupuesto del art. 225 del CA, —según la reforma de la ley 25.986—, en lo relativo a importaciones, que establece: “1.— El servicio aduanero autorizará la rectificación, modificación o ampliación de la declaración aduanera, cuando la inexactitud fuere comprobable de su lectura o de la de los documentos complementarios anexos a ella y fuera solicitada con anterioridad:

”a) A que se hubiera dado a conocer que la declaración debe someterse al control documental o a la verificación de la mercadería; o

”b) Al libramiento, si se la hubiera exceptuado de los controles antes mencionados…”.

Que, por su parte, el art. 958 del CA —según la reforma de la ley 25.986— reza: “Salvo disposición especial en contrario, en los supuestos en que este código hubiere previsto la dispensa del pago de tributos por las causales de siniestro, caso fortuito, fuerza mayor o en el supuesto de rectificación de declaración debidamente justificada, las diferencias que fueren consecuencia directa de dichas causales no serán tomadas en consideración a los efectos punibles”.

IX) Que teniendo en cuenta que los apelantes carecen de antecedentes (ver fs. 51) y atento a la suma considerable que la importadora pagó en demasía por los tributos a la importación, a lo cual se agrega el irrazonable precio del seguro que se declaró, sostengo que cabe hacer lugar a la atenuación peticionada a fs. 26 vta./27, fijando la multa en el 50% del 25% previsto en el art. 917 del CA en los términos del art. 916 del CA.

X) Que propicio que las costas se distribuyan según el orden causado, atento a que los actores pudieron considerarse con derecho a litigar, en virtud del precio consignado en concepto de seguro que representaba casi el doble del valor de la mercadería, y también le asistía verosímil derecho a la DGA por el error cometido, siendo aplicable el criterio que expuse en la sentencia dictada en “Molinos Río de la Plata”, del 16/11/00, que conduce a apartarme en supuestos excepcionales del principio de imposición de costas al Fisco vencido, teniendo en cuenta que el art. 1140 del CA preceptúa que: “La sede del Tribunal Fiscal (…), los plenarios, el cómputo de los términos, el reglamento y demás facultades se regirán en el orden aduanero de conformidad con lo previsto en las disposiciones pertinentes de la ley 11.683” (la bastardilla  pertenece a este voto).

Que indudablemente se encuentran comprendidas en el concepto de “facultades” las relativas a “la sala respectiva” de “eximir total o parcialmente de esta responsabilidad [del pago de costas] al litigante vencido, siempre que encontrare mérito para ello, expresándolo en su pronunciamiento bajo pena de nulidad de la eximición” (art. 184 de la ley 11.683, según la modificación introducida por la ley 25.239, ampliada por la ley 25.795 en cuanto a las costas en el orden causado cuando se recalifiquen las conductas infraccionales –salvo excepciones- y mantenida esta facultad por la ley 26.044).

XI) Que se deja aclarado que la devolución de lo ingresado en demasía por tributos a la importación a la que refieren los recurrentes a fs. 16 vta./17 excede del marco trazado por la resolución recurrida, debiendo la importadora iniciar el reclamo pertinente en los términos del procedimiento de los arts. 1068 a 1079 del CA.

Por ello, voto por:

1°) Modificar la Resolución DE PRLA N° 243/2008, fijando la multa en $ 30.950,21 (pesos treinta mil novecientos cincuenta con 21/100). Costas por su orden.

2°) Acreditado que sea el número de CUIT y situación frente al IVA del Dr. Diego A. Pasquale se procederá a la regulación de sus honorarios.

La Dra. Winkler dijo:

Que adhiero en lo sustancial al voto precedente y  considero que  las costas debe imponerse conforme los mutuos vencimientos.

La Dra. Cora M. Musso dijo:

Que adhiero al voto de la Dra. García Vizcaíno.

De conformidad con el acuerdo que antecede, por mayoría, SE RESUELVE:

1°) Modificar la Resolución DE PRLA N° 243/2008, fijando la multa en $ 30.950,21 (pesos treinta mil novecientos cincuenta con 21/100). Costas por su orden.

2°) Acreditado que sea el número de CUIT y situación frente al IVA del Dr. Diego A. Pasquale se procederá a la regulación de sus honorarios.

Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.