MANUFACTURA DE FIBRAS SINTETICAS S.A. c/ D.G.A. s/ recurso de apelación

En la ciudad de Buenos Aires, a los 30 días del mes de abril de 2001, reunidos los Vocales miembros integrantes de la Sala «E», Dres D. Paula Winkler, Catalina García Vizcaíno y Silvia A. Crescia (subrogante) (el Dr. Gustavo A. Krause Murguiondo se encuentra excusado), para resolver en la causa caratulada: «MANUFACTURA DE FIBRAS SINTETICAS S.A. c/ D.G.A. s/ recurso de apelación”, expdte. TFN Nº 13.135-A;

La Dra. Winkler dijo:

I.- Que a fs. 12/16 la firma recurrente, por apoderado, interpone recurso de apelación contra la resolución “fallo” Nº 095/99, por la que se lo condena al pago de multa en los términos del art. 970 del C.A. y se le intima el pago de tributos, todo ello con la inclusión -dice- del adicional del 30% previsto por el art. 15 de la Res. Nº 72/92. Relata que mediante el DIT Nº 50006-1/97 procedió a la importación temporal de tubos de cartón, mercadería que sería reexportada luego de su perfeccionamiento industrial. Dice que mediante los permisos de embarque que consignó en sede administrativa procedió a la reexportación de la mercadería importada temporalmente. Señala que no es correcta la inclusión del derecho adicional del 30% previsto por el art. 15 de la resolución Nº 72/92 en la base de cálculo de los tributos y de la multa. También manifiesta que la aduana no se encuentra facultada para reclamar el pago de un crédito potencial que ha culminado en el ejercicio del impuesto a las ganancias o del IVA en el que se devengó el tributo. Entiende que es improcedente la graduación de la multa impuesta, por lo que solicita su atenuación. Ofrece prueba y solicita se revoque el acto recurrido, con costas.

Que a fs. 24/28 y vta. contesta el Fisco el traslado que se le confiriera. Previa reseña de los actuados administrativos y negativa procesal de rigor, señala que la actora no ha logrado probar que ha dado cumplimiento a las obligaciones asumidas al acogerse al régimen de importación temporal. Señala que la actora indica erróneamente la fecha de los p.e. con los que intenta acreditar la efectiva reexportación de la mercadería ingresada en forma temporaria y que dichos p.e. son posteriores al vencimiento de la temporal en trato, el que operó el 5.8.98. Afirma que corresponde incluir el 30% de derecho adicional en la base de cálculo, por cuanto la mercadería se considera importada para consumo atento haber vencido el plazo dispuesto para su reexportación sin que la misma se haya efectuado. Agrega que es potestad del servicio aduanero regular el quantum de las multas a imponer. Se opone a la prueba ofrecida por la recurrente y solicita se dicte sentencia, confirmando el pronunciamiento aduanero apelado, con expresa imposición de costas.

II.- Que a fs. 31 se abre la causa a prueba, haciéndose lugar a la informativa y denegándose la pericial por innecesaria. El período probatorio se clausura a fs. 41. A fs. 56 se ponen los autos para alegar, obrando el alegato de la actora a fs. 59 y vta., no habiendo alegado el Fisco. A fs. 61, la Sala «E» pasa los autos a sentencia.

III.- Que de los ant. adm. SA Nº 33-034/98, que corren por cuerda, surge que la firma actora importó en forma temporaria la mercadería descrita en el DIT Nº 50006-1/97, del 5.8.97, cuya copia obra ensobrada a fs. 5. A fs. 6 se instruye sumario por la presunta infracción prevista y penada por el art. 970 del C.A., sumario del que se corre vista a la recurrente a fs. 14. A fs. 17/20 y vta. obran los descargos de la actora. A fs. 89/91 obra el dictamen Nº 89/99 y a fs. 92/93, la resolución “fallo” apelada en autos.

IV.- Que en la presente causa se le ha imputado a la actora el incumplimiento de la obligación de reexportar asumida como consecuencia de su acogimiento al régimen de importación temporaria.

Que cabe a todo evento advertir que a la fecha de los hechos, no se encontraba vigente el decreto Nº 1439/96 (publicado en el B.O. el 16.12.96).

En efecto, dicho régimen, que fue instaurado para reemplazar al previsto por la res. MEYOSP Nº 72/92, prevé para comenzar su puesta en vigencia que la autoridad de aplicación contemplada en el art. 35 dicte las normas reglamentarias del caso (arts. 35 y 36), lo que no ha acaecido.

Que por ello corresponde evaluar la presente según lo dispuesto en la resolución ME Nº 72/92.

Que se debe entonces analizar la fecha de vencimiento de la destinación suspensiva y la verificación de la documentación aduanera -permisos de embarque- a fin de observar si se encuentra o no acreditada la oportuna reexportación de la mercadería (v. mi voto en “Editorial Técnica Editora ECFSA”, sent. del 10.4.97 y, en igual sentido, Sala IV de la Alzada, sent. del 13.4.84 in re: “Galileo Arg. CISA”).

Que según surge del sobre contenedor del DIT Nº 50006-1/97, este vencía el 5.8.98. Dicho vencimiento, además, es el tenido en cuenta en la resolución apelada (ver primer considerando). Ello, pese a que la recurrente haya consignado en los p.e. con los que intenta acreditar la efectiva reexportación de la mercadería que el vencimiento de la temporal acaecía el 5.8.99 (v. fs. 43/75 de los ant. adm.).

Que no tiene asidero la afirmación recién indicada en el sentido de que la temporal en vista vencía el 5.8.99 en tanto de la resolución Nº 72/92 surge que el plazo para la reexportación de la mercadería bajo la nueva forma resultante es de 180 días computados desde la fecha de su libramiento. Dentro de este plazo, y por razones debidamente justificadas, podrá solicitarse por única vez el otorgamiento de una prórroga, que en ningún caso y por ningún concepto podrá exceder de 180 días adicionales.

Que ello hace un total de 360 días desde el libramiento de la mercadería, el cual -en la especie- se produjo el 8.8.97, por lo que nunca pudo haber operado el vencimiento en el año 1999.

Que en consecuencia y pese a que no obran agregadas constancias de solicitud de prórroga alguna. Debe considerarse que el vencimiento del DIT Nº 50006-1/97 acaeció el 5.8.98, es decir, como indica el servicio aduanero. (Nótese que el primer considerando in fine de la resolución apelada indica “…cuyo vencimiento original o prórroga caducó el 05/08/98”, en los mismos términos que la denuncia de fs. 1 de los ant. adm.).

V.- Que del análisis de los mencionados p.e., agregados en copia certificada a las act. adm., surge que todos ellos fueron oficializados con posterioridad al vencimiento del DIT (v. fs. 43/75 ant. adm.).

Que respecto de la denegatoria de la prueba pericial a que hace referencia la actora, cabe señalar que sólo la documentación aduanera respectiva es la que tiene aptitud para acreditar las reexportaciones que se pretenden hechas.

Que por tanto, no asiste razón a la actora en tanto pretende que, considerándose la suma de las cantidades reexportadas mediante los p.e. que consigna a fs. 21 de los ant. adm. más las mermas, debe tenerse por reexportada la totalidad de la mercadería ingresada temporalmente. Dichas mermas, pese a los certificados de tipificación agregados a fs. 48/49 de autos, no deben ser tenidas en cuenta, por lo que se verá.

Que las mermas deben considerarse con relación únicamente a la mercadería efectivamente utilizada y que ha recibido el perfeccionamiento industrial para el que se la importó temporalmente, cumpliendo con la normativa del régimen.

Que las mismas han sido previstas en el régimen de perfeccionamiento industrial para determinar el tipo de mercadería que debía considerarse reexportable cuando aquellas, o los sobrantes, residuos o pérdidas se hubieran producido.

Que, en virtud de lo expuesto, debe considerarse en infracción a la totalidad de la mercadería documentada mediante el DIT Nº 50006-1/97.

Que el art. 21 de la resolución ME Nº 72/92 reza: “Los beneficiarios del presente régimen deberán cumplir con las obligaciones a su cargo, bajo apercibimiento de la aplicación del régimen sancionatorio previsto en la Sección XII – Disposiciones Especiales, Capítulos 7º y 10º del Código Aduanero…” (el resaltado me pertenece).

Que se torna de aplicación lo dispuesto en el art. 970 del C.A. en tanto -en lo que ahora importa- dispone pena de multa para quien no cumpliere con las obligaciones asumidas como consecuencia del otorgamiento del régimen de importación temporaria. La multa entonces debe confirmarse.

VI.- Que con relación a la impugnación que formula la actora respecto de las percepciones por IVA e impuesto a las ganancias cabe señalar que, conforme lo sentenciado por esta Sala in re: “Indupa SAIC”, sent. del 17.12.97, dichas percepciones no configuran “anticipos” impositivos, cuya exigibilidad por el ente recaudador caduca en el momento en que este puede requerir el impuesto anual por el período fiscal correspondiente, salvo la iniciación de la ejecución fiscal con anterioridad a ese momento. (Voto de la Dra. García Vizcaíno, al que adherimos por nuestros argumentos, aunque referidos a otras cuestiones, los Dres. Krause Murguiondo y la suscrita).

Que a la fecha de configuración del hecho imponible -5.8.98- se encontraban en vigencia, respecto del impuesto a las ganancias, la Res. Gral. DGI nº 3543/92 (B.O. 8.7.92) que establecía, conforme lo normado por el decreto 1076/92, “un régimen de percepción en el impuesto a las ganancias que se aplicará a las operaciones de importación definitiva de bienes” posibilitando a los responsables inscritos que el monto de las percepciones formalizadas se compute en la declaración jurada del período fiscal anual respectivo.

Que lo propio acaece respecto del impuesto al valor agregado, puesto que a la fecha del mentado hecho imponible, se encontraba en vigencia la Res. Gral. DGI Nº 3431/91 (B.O. 20.11.91) que, complementando lo normado por el decreto N° 2394/91) estableció “un régimen de percepción del impuesto al valor agregado, que se hará efectivo en el momento de la importación definitiva de cosas muebles, gravada”. Conforme dicho régimen el “monto de las percepciones efectuadas tendrá para los responsables inscritos el carácter de impuesto ingresado, correspondiendo ser computado por éstos en la declaración jurada del período fiscal al cual resulten imputables los créditos fiscales generados por las operaciones de importación definitiva que dieran origen a la percepción”.

Que, ello así, en este aspecto la exigencia aduanera resulta entonces ajustada a derecho.

Que, por lo demás, como también lo sostuvo en la sentencia mencionada, la Dra. García Vizcaíno, queda en cabeza del contribuyente la posibilidad de hacer uso de lo dispuesto en las Resoluciones Generales DGI N° 2542/85 y modif.., es decir solicitar la compensación de saldo de tributo, en las condiciones y cumpliendo los recaudos que allí se norman, o bien solicitar la devolución de pagos o ingresos en exceso según la Resolución General DGI N° 2224/79 y modif.., también bajo las condiciones y cumpliendo los recaudos que en dicha norma reglamentaria se establece.

Que no corresponde considerar los agravios de la actora referidos al derecho adicional del 30% por cuanto dicha liquidación omite incluirlo, como expresamente lo indica el art. 1º de la resolución apelada (v. también la liquidación de fs. 80 ant. adm.).

Que en lo relativo a la graduación de la referida multa, corresponde advertir que -a mi criterio- yerra la recurrente al pretender que “no existen motivos que puedan fundamentar la aplicación de la máxima sanción…”, toda vez que de la prueba producida a fs. 35/38 de autos surgen varios antecedentes infraccionales de la recurrente (ver tb. fs. 84/87 de los ant. adm.).

Que no habiéndose agregado en autos prueba alguna tendiente a acreditar motivos de atenuación suficientes, corresponde confirmar la pena.

VII.- Que en lo referido al aspecto tributario, considerando lo que fue materia de agravios, se torna aplicable lo dispuesto en el art. 274 inc. a) del C.A. en tanto establece que se considerará importada para consumo la mercadería sometida al régimen de importación temporaria cuando hubiere vencido el plazo acordado para su permanencia sin haberse cumplido con la obligación de reexportar, que es lo que sucedió en la especie.

Que corresponde considerar incluido el derecho adicional del 30% en el cálculo de los tributos adeudados. En consecuencia, es ajustada a derecho la liquidación de tributos practicada a fs. 9 de los ant. adm., cuyo importe se tuvo en cuenta en la resolución que se apela. Nótese, además, que la misma es coincidente con la liquidación practicada por la propia importadora en el DIT Nº 50006-1/97 y sobre cuya base declaró que el monto garantizado era de $ 9.146,90, monto que consignó también en la liquidación contenida en el formulario de constitución de garantía y que -según declara en el referido formulario de constitución de garantía- se encuentra garantizado mediante la póliza Nº 516460 por un total de $ 9.300.- (ver OM 1190-A en el sobre de fs. 5 ant. adm.).

Consiguientemente, voto por confirmar la resolución “fallo” Nº 095/99 de la aduana de La Plata, con costas. Dentro del quinto día, ingrese la recurrente el 1% del monto debido en concepto de tributos y firme que quede la presente, el 2% del monto de la multa que se confirme (ley 22610 y modif.) . ASI LO VOTO.

La Dra. Catalina García Vizcaíno dijo:

I) Que adhiero al voto precedente en cuanto tiene por configurada la infracción atribuida por la aduana.

Que no comparto, en cambio, que se confirme la graduación de la multa en el máximo previsto en la escala vigente (cinco veces el importe de los tributos de la mercadería en infracción), y propicio que la sanción se fije en $ 11.265 (pesos once mil doscientos sesenta y cinco), es decir, dos veces el importe de dichos tributos, ya que en sólo dos casos el informe de fs. 35/38 de autos consigna que las condenas se encuentran firmes. Nótese que de las únicas cuatro infracciones que como antecedente le atribuye la aduana a la apelante únicamente expresa que quedaron firmes las sanciones respectivas en los casos de fs. 35 y 37; no sucede lo mismo en cuanto a los invocados antecedentes de fs. 36 y 38 en que la aduana indica expresamente que «no consta» el carácter de «firme» (fs. 36) o nada dice a este respecto (fs. 38).

Que el mencionado informe de fs. 35/38 de autos guarda consonancia con el informe aduanero de fs. 84/87 de los ant. adm.

Que a mi juicio no debieron computarse como antecedentes por la aduana los pronunciamientos informados a fs. 36 y 38 de autos (85 y 87 de los ant. adm.), al no haberse expresado que se encuentran firmes, toda vez que una solución contraria vulneraría el principio de inocencia, o estado jurídico de inocencia, salvaguardado por el art. 18 de la Constitución Nacional.

Que, en efecto, he sostenido que del citado art. 18 de la Constitución Nacional «resulta, asimismo, que la condición de penado requiere un previo y concreto pronunciamiento jurisdiccional condenatorio firme; es decir, el imputado goza del estado de inocencia hasta esa declaración jurisdiccional de su culpabilidad. De ahí que al encausado se lo considerará reincidente si hubiere sido condenado, por resolución firme, por una infracción o delito aduaneros y cometiere una nueva infracción aduanera (art. 927 del C.A.); y que para interrumpir la prescripción por la causal de comisión de otra infracción o de un delito, los arts. 938 y 944 del C.A. exijan que con relación a éstos medie resolución o sentencia condenatoria firme. El principio de inocencia o del «estado de inocencia» no consagra estrictamente una presunción (aunque utilice este término, entre otros, el art. 1 del C.P.P.; o que «presuma» la inocencia el art. 8, ap. 2, del Pacto de San José de Costa Rica y el art. 14, ap. 2, del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos), sino un estado jurídico del imputado, lo cual no es óbice para que durante el proceso pueda surgir una presunción de culpabilidad que fundamente la aplicación de medidas coercitivas de seguridad, como las contempladas en el art. 1085 del C.A.» (Derecho Tributario, pág. 76. 2ª edición. Depalma. Buenos Aires. 2000).

Que a lo dicho se agrega respecto de la graduación de la multa que la recurrente demostró la reexportación en el período 26/8/98 al 7/10/98 (ver fs. 43/75 de los ant. adm.) de gran parte de la mercadería importada temporariamente, cuyo vencimiento se produjo el 5/8/98. Si bien esta reexportación fue extemporánea, estimo que no puede aplicársele el máximo de la escala penal, dada la proximidad con la fecha de vencimiento (art. 915 del C.A.).

II) Que en lo atinente a la liquidación tributaria recurrida, comparto lo expresado en el voto de la Dra. Winkler, destacando que al momento de la configuración del hecho generador de la obligación tributaria (importación para consumo) regía la Res. Nº 72/92, norma ésta que también se aplicaba para establecer los elementos de esa obligación (en lo que aquí interesa para establecer el objeto, esto es, la suma de dinero que en  concepto de tributos, debe abonar la actora). Por ende, no parece dudoso que se aplica el art. 15 de la Res. Nº 72/92 que especifica las alícuotas para arribar al quantum debeatur. Cuadra recordar que el art. 15 prescribe que: «Cuando se autorice la importación para consumo de una mercadería ingresada bajo el presente régimen, deberán abonarse, además de los tributos correspondientes a esta destinación vigentes a la fecha de registro de la destinación para consumo, una suma adicional en concepto de derechos de importación, equivalente al TREINTA POR CIENTO (30 %) del valor en Aduana de la mercadería al momento del registro de la correspondiente solicitud de destinación». (El subrayado es del presente).

Que en cuanto a la naturaleza tributaria y no penal del referido adicional esta Sala ha tenido ocasión de expedirse  en autos caratulados «Kursaal S.A.» sentencia del 23/11/95.

Que, por otra parte, este Tribunal no puede expedirse sobre la cuestión de la constitucionalidad del referido adicional, atento a lo normado por el art. 1164 del C.A., aunque cabe resaltar que la actora lo garantizó en el control de garantías Nº 205/97 que luce en el sobre contenedor de fs. 5 de los ant. adm., por lo cual el voluntario acogimiento a este régimen impide que posteriormente lo impugne con base constitucional.

III) Que en lo relativo a la liquidación de las percepciones o adicionales por IVA e Impuesto a las Ganancias, cuya liquidación ha practicado la Aduana, corresponden las siguientes consideraciones.

Que he sostenido en mi voto en la sentencia dictada en la causa «Manufactura de Fibras Sintéticas S.A.», del 11/3/97, respecto de las percepciones (en este caso, de IVA e impuesto a las ganancias) que ellas no configuran un anticipo que debe pagar el contribuyente y cuya  exigibilidad por la D.G.I. caduca en el momento en que ésta pueda requerir el impuesto anual por el período fiscal de que se trate, salvo que hubiera iniciado el juicio de ejecución fiscal con anterioridad a este momento, con arreglo a lo normado por el art. 28 de la ley 11.683 -t.o. en 1978 y modif.- [hoy, art. 21 del t.o. en 1998 y modif..], «sino que el sub-lite se refiere a una percepción que debe practicar un tercero -en este caso, A.N.A. [actualmente, D.G.A.]- basada en resoluciones generales de la D.G.I. dictadas con fundamento en lo dispuesto por el art. 29 [hoy, art. 22] de la citada ley 11.683 y 39 de la ley de impuesto a las ganancias vigente.

«Que el régimen de percepción del impuesto a las ganancias -así como el de otros pagos a cuenta, v.gr., retenciones, anticipos, pago provisorio de impuestos vencidos- asegura la recaudación, allegando recursos al erario de modo permanente  y fluido, sin esperar al vencimiento general del pago del gravamen, atento a que se presume la capacidad contributiva de los obligados, a más de tornar más difícil la evasión.

«Que, por otra parte, del importe tributario que deba ingresar el contribuyente por el período anual, el ordenamiento jurídico permite deducir las cantidades pagadas a cuenta del mismo (retenciones, anticipos, percepciones), entre otros importes que correspondan (conf. art. 34 de la ley 11.683 -t.o. en 1978 y modif.- [hoy art. 27 de la ley 11.683 –t.o.en 1998 y modif..-]), siendo que específicamente el art. 8 de la R.G. de la D.G.I. 3543/92 dispone que ‘el monto de las percepciones efectuadas tendrá para los responsables inscriptos el carácter de impuesto ingresado, y se computará por éstos en la declaración jurada del período fiscal anual correspondiente’. Tal como lo he señalado anteriormente (Derecho Tributario, T. I., ps. 371/374; ed. Depalma; Buenos Aires; 1996 –1ª edición- y 1999 –2ª edición-) en caso de que, luego de efectuadas tales deducciones, resulten pagos en exceso por el período fiscal que se declare caben varias alternativas: la posibilidad de compensar con lo adeudado por otros impuestos, que la D.G.I. le acredite al contribuyente ‘el remanente respectivo o, si lo estima necesario en atención al monto o a las circunstancias’, proceda ‘a la devolución de lo pagado de más, en forma simple y rápida, a cargo de las cuentas recaudadoras’  (art. 36 de la ley 11.683 -t.o. en 1978 y modif.- [hoy art. 29 de la ley 11.683 –t.o.en 1998 y modif..-]; son de aplicación las R.G. de la D.G.I. 2224/79 y 2542/85, con sus respectivas modificaciones …)».

Por ello, voto por:

1º) Modificar (parcialmente) la Resolución-Fallo Nº 095/99, tan sólo en cuanto al monto de la multa, la que se fija en $ 11.265 (pesos once mil doscientos sesenta y cinco). Costas conforme a los vencimientos.

2º) Intímase a la apelante a que ingrese, dentro del plazo de 5 días, el 1% restante por los tributos apelados, en concepto de tasa por actuaciones.

3º) Firme la presente, la recurrente deberá ingresar el 2% del monto por el cual resulte condenada en concepto de tasa por actuaciones de la ley 22.610 modificada por la ley 23.871.

La Dra. Crescia dijo:

Adhiero al voto de la Dra. García Vizcaíno.

En virtud de la votación que antecede, por mayoría, SE RESUELVE:

1º) Modificar (parcialmente) la Resolución-Fallo Nº 095/99, tan sólo en cuanto al monto de la multa, la que se fija en $ 11.265 (pesos once mil doscientos sesenta y cinco). Costas conforme a los vencimientos.

2º) Intímase a la apelante a que ingrese, dentro del plazo de 5 días, el 1% restante por los tributos apelados, en concepto de tasa por actuaciones.

3º) Firme la presente, la recurrente deberá ingresar el 2% del monto por el cual resulte condenada en concepto de tasa por actuaciones de la ley 22.610 modificada por la ley 23.871.

Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los ant. adm. agregados y archívese.