MONSANTO ARGENTINA SA c/Dirección General de Aduanas, s/recurso de apelación
En Buenos Aires, a los 28 días del mes de septiembre de 2001, reunidos los Señores Vocales miembros de la Sala «E», Dres. Catalina García Vizcaíno, D. Paula Winkler y Gustavo A. Krause Murguiondo, con la presidencia de este último, a fin de dictar sentencia en los autos caratulados: «MONSANTO ARGENTINA SA c/Dirección General de Aduanas, s/recurso de apelación», Expte. Nº 14.710-A.
La Dra. Catalina García Vizcaíno dijo:
I) Que a fs. 23/41 Monsanto Argentina S.A., por apoderado, interpone recurso de apelación contra la Res. Nº 4768/00 (DEPLA), su aprobatoria Res. 1244/00 (SDG OAM), así como contra la Res. 1964/95 (RPANTI), recaída en el expediente EAAA Nº 435.763/91, por las cuales resultó condenada por infracción al art. 954 inc. c) del C.A., y se le denegó la repetición intentada. Manifiesta que el 17/7/91 registró la destinación de importación para consumo de «N – fósforo metil glicerina…» en función de la Factura Comercial FS95565 del 22/6/91; que, registrada y liberada la mercadería, notó un error en los valores consignados en la factura de referencia, toda vez que la cotización dada en el instrumento, estaba detallada por libra y no por kilo neto. Observado el error, dice que inmediatamente acompañó ante la aduana fotocopia de la factura adjunta y nota del proveedor responsable del referido error involuntario, como así también reclamó el concepto que por arancel consular correspondiere. Por ende, expresa que el 29/11/91 solicitó la devolución de tributos abonados en demasía. En etapa posterior el servicio aduanero dispuso no hacer lugar a la requerida devolución e instruyó sumario conforme al art. 954 inc.c) del C.A. En esos términos y atento a la resolución apelada, se aplica el art. 916 del C.A. condenándola a una multa atenuada. Aduce que las diversas dependencias técnicas que actuaron afirmaron la inexistencia de perjuicio fiscal, toda vez que se habría aumentado la base imponible, abonándose tributos en demasía. Pero señala que el Dpto. Regímenes Tributarios consideró que no cabría la rectificación correspondiente al art. 225 del C.A., ni tampoco procedería el encuadre del art. 917 del C.A.; como consecuencia de ello se emite la Res. 1964/95 por la que no se hace lugar a la devolución solicitada. Con posterioridad a ello, el Dpto. Contenciosos dispone la apertura del sumario por presunta comisión de la infracción tipificada por el art. 954 inc. c), conducta ésta por la cual dice haber sido condenada mediante la Res. 4768/00 y la aprobatoria 1244/00, en razón de la existencia de la diferencia entre lo declarado respecto al valor de la mercadería con la realidad. Acota que la sanción cuestionada se aplicó con una atenuación en base a los informes volcados con relación a la realidad del precio verdaderamente convenido y el pagado entre el importador y exportador, por lo que se le aplicó el art. 916 del C.A. Respecto de la devolución oportunamente solicitada, al no poder efectuarse la rectificación de los términos de la declaración comprometida y en virtud de que la misma se efectuó fuera del plazo previsto por la norma, se le impidió la devolución del tributo que se abonó en demasía. Cita jurisprudencia, entre otros fundamentos de derecho, y sostiene que la importadora en el legajo de interés no cometió ninguna acción ni omisión que pudiera dar lugar a la existencia de «…maniobras que desnaturalicen o reviertan…» (sic), como marca el cuestionado art. 954 inc. c), lo cual asimismo estaría probado con el hecho de que ella misma fue la que dio aviso al servicio aduanero de la circunstancia investigada. Aclara que, encontrándose la destinación investigada supeditada y no configurándose la declaración inexacta, no quedaría configurada la infracción analizada. Reclama una mayor aplicación de la reducción de multa amparada por el art. 916 del C.A., así como la devolución de los tributos, revocándose la Res. 1694/95. Plantea en subsidio la compensación de ambos créditos. Hace reserva del caso federal. Solicita que se revoquen las resoluciones apeladas, ordenándose la absolución, se le restituyan las sumas ingresadas por tributos o, eventualmente, se disponga la compensación de ambos créditos, con imposición de costas.
II) Que a fs. 52/55 la representación fiscal contesta el traslado que le fuera oportunamente conferido. Niega todas y cada una de las afirmaciones que no sean objeto de reconocimiento expreso. Efectúa una somera reseña de los hechos que dieran origen a las presentes actuaciones. Sostiene que los dichos de la actora resultan carentes de entidad para revertir la decisión apelada. Con relación al monto impuesto sobre la multa, advierte que éste fue impuesto en su mínima expresión, y considerándose todas las circunstancias que ameritan la reducción de la misma. Realiza un análisis del art. 954 del C.A. y agrega que se encuentra comprobada la existencia de diferencias en la declaración en los términos del apartado 1 inciso c) del C.A. Cita jurisprudencia y afirma que el bien jurídico protegido en esos casos es el principio de veracidad y exactitud tutelado por la referida norma. Manifiesta que de la declaración inexacta deriva un claro perjuicio fiscal. Afirma que en el presente caso sería aplicable el art. 377 del C.P.C.C.N. y el 1174 del C.A., en tanto que la apelante no ha logrado probar la certeza de sus afirmaciones. Solicita que se confirme la resolución aduanera, con costas.
III) Que a fs. 62 se declara la causa como de puro derecho y se elevan los autos a la Sala E, la que los pasa a sentencia.
IV) Que a fs. 1 del expte. EAAA Nº 435.763/91, el 29/11/91 la actora informa que, por un error involuntario, manifestó un importe incorrecto detallando un precio unitario por libra en lugar de por kilo neto. A fs. 10 vta. la Secc. Equipos Técnicos informa que los hechos no ocasionan perjuicio fiscal. A fs. 31 la Div. Clasificación Arancelaria informa que la declaración comprometida del despacho en trato resulta completa. A fs. 63 la Div. Técnica del Dpto. Técnica de Importación eleva la actuaciones al Dpto. Asesoramiento para que se pronuncie sobre el pedido de devolución formulado por la actora el 4/1/93 por expte. Nº 435.763/91 (reiterado el 23/2/95 por expte. Nº 435.763/91, que corre agregado con posterioridad. A fs. 64 la Div. Régimen Tributario dictamina que no procede la rectificación solicitada, atento a que considera que no se cumplió con los recaudos de los arts. 224 y 225 del C.A. A fs. 65, el Administrador Nacional de Aduanas dicta la Res. 01.964/95 mediante la cual no se hace lugar a la devolución solicitada y se dispone la remisión al Depto. Contencioso, que dispone la apertura del sumario por presunta infracción al art. 954 del C.A. (fs. 67). Corrida la vista legal la actora realiza su descargo así como también lo hace el despachante de aduana. A fs. 210/212 luce la Nota Nº 88/00 (Ramo III) sobre antecedentes de valor. A fs, 214/220 y 221 obran copias de la ANTVVII Nº 347/97 y de la ANTVVI Nº 348/97, respectivamente, y las confirmaciones de estos estudios de fs. 222 y 223. A fs. 227/231 vta. se dicta la Resolución DE PLA Nº 4768/00. Previo Dictamen Nº 1761/00, la Subdirección General de Operaciones Aduaneras Metropolitanas por Resolución Nº 01244, del 22/8/00, decide aprobar la Resolución DE PLA Nº 4768/00, en cuanto fuera materia de elevatoria.
V) Que, en primer lugar, corresponde destacar que ningún agravio concreto produjo a la actora la Resolución Nº 01244/00 del 22/8/00, que sólo aprobó en cuanto ha sido materia de recurso la absolución del despachante de aduana en los términos del art. 1115 del C.A.
VI) Que, en segundo lugar, estimo que es procedente formalmente el recurso de apelación contra la Resolución Nº 01964/95, en virtud de que la misma no pudo considerarse como definitiva a los efectos de lo normado por los arts. 1025 –ap. 1 inc. c)-, 1132 y 1133 del C.A., en virtud de que por su artículo 2º dispuso la remisión al Departamento Contencioso de las actuaciones. Por lo demás, aunque se considerara que la aduana no hizo lugar a la suspensión de plazos pedida por la recurrente, a fs. 148 Ref. de los ant. adm. ésta interpuso recurso de revocatoria contra tal proveído y de apelación en subsidio, lo cual obsta a considerar que esa resolución quedó firme.
Que he expresado, entre otros, en «Edy S.A.I.C.F. e I.», del 26/8/93 que «el principio de la inalterabilidad de la manifestación comprometida contenido en el art. 224 del C.A. (antes, art. 148 de las OO.AA. y art. 194 del decreto 83.708/41) no constituye un obstáculo absolutamente insalvable frente a acciones de repetición que se encuentren fundadas en la invocación de errores en los datos volcados en la declaración comprometida, siempre y cuando se pruebe fehacientemente que la mercadería importada responda exactamente a las características expresadas al articularse la acción. En tal sentido, la Corte Suprema ha sostenido en «Fallos» 183-73 que la prohibición del entonces vigente art. 148 de las Ordenanzas de aduana que no admitía reclamo sobre aforo, calidad, avería, falta, robo, pérdida, merma o cosa semejante después de despachado, aforado y entregado un artículo, «no impide a los particulares reclamar lo que se les hubiera cobrado injustamente, cuando no media la posibilidad que en tales supuestos se tiende a evitar, a saber, la impracticabilidad de la comprobación del mal aforo, calidad, etc. … de la mercadería después de la entrega de la misma»; asimismo en «Fallos», 176-353 sostuvo que el aludido art. 148 no obsta al reclamo del interesado sobre el aforo que considera injusto, cuando no existe divergencia acerca de la realidad de la mercadería.
«Que el art. 434 de las OO.AA. vedaba la posibilidad de los comerciantes y de la Aduana de reclamar contra las clasificaciones de los artículos después de salir éstos de la dependencia fiscal, con fundamento en la imposibilidad de verificar aquéllos por haberse incorporado al comercio de plaza, tornando las eventuales discusiones en engorrosas y con frecuencia de imposible solución. Dicho principio encontraba su excepción en los casos en que el punto podía resolverse sobre la base de la sola documentación sin estar en tela de juicio la calidad de la mercadería, o que hubiese quedado alguna prueba de ésta (C.N.Cont.-Adm.Fed. Cap., ‘S.A. Alba Fábrica de Pinturas, Esmaltes y Barnices’, del 24/4/67)».
Que la Resolución DEPLA Nº 4768/00, también recurrida en el presente, puntualiza en su Considerando que «luego de un exhaustivo análisis de la información y documentación aportada por la firma (…) la Div. Valoración concluyó que correspondería aceptar los valores declarados por la firma de autos en su operatoria de importación con sus proveedores vinculados del exterior, conforme al Artículo 1º del Acuerdo de Valoración del GATT/OMC, ello en base al control selectivo efectuado sobre las operaciones efectuadas en el período 1991 hasta la fecha del citado informe (a saber: 27/05/97), en tanto no existían elementos que permitieran objetar los valores declarados como así tampoco corresponderían adicionales conforme al Artículo 8º del Acuerdo de Valoración del GATT/OMC (…).
«Que en primer término se estima oportuno señalar que de lo reseñado en los considerandos precedentes, puede concluirse que en relación al nuevo valor consignado por la imputada como correspondiente a la mercadería de autos (FOB u$s. 7,71 el kilo), ha sido receptado favorablemente por las dependencias técnicas consultadas (Div. Valoración y Fiscalización de Importación, y, Div. Valoración del Depto. Técnica de Importación), ello en orden a los antecedentes obrantes en cada una de ellas y al estudio de valor y vinculación realizado en su oportunidad».
Que, por consiguiente, esta Resolución ha reconocido expresamente que la actora debió declarar u$. 7,71 por kilo y no por libra con respecto a la mercadería importada, de lo cual deviene como improcedente el mayor pago efectuado por tributos a la importación.
Que la recurrente declaró como valor FOB u$s. 888.192 (resultante de multiplicar 115.200 libras por 7,71), en tanto que debió declarar como valor FOB u$s. 402.883,89. Esta suma, adicionada a la del flete (15.943,50) y seguro (7233,48), arroja una base imponible de u$s. 426.060,47, frente a la de $ 911.368,58 que manifestó la actora en el despacho de marras.
Que la aduana reconoce que la diferencia por derechos de importación y tasa de estadística asciende a $ 68.487 (ver contraliquidación de fs. 16 vta. del expte. Nº 603.749). En consecuencia, se hace lugar a la devolución de esta suma más los intereses a contar de la fecha del reclamo.
VII) Que la aduana no ha imputado la configuración de perjuicio fiscal, en virtud de que no cabe duda que la actora ingresó tributos en demasía.
Que le asiste razón a la aduana en considerar que se ha tipificado la infracción del inc. c) del ap. 1 del art. 954 del C.A., puesto que de la declaración comprometida surgía el egreso hacia el exterior de un importe que no correspondía con la realidad, representando una sobrefacturación de la importación con posible incidencia en la tributación interna (v.gr., frente al impuesto a las ganancias, por el abultamiento del costo que determina una disminución de la ganancia).
Que el Código Aduanero tutela el principio de la veracidad y exactitud de las declaraciones y manifestaciones que se presentan ante las aduanas. El art. 954 de ese Código reprime y sanciona -en correlación al bien jurídico protegido- al que para cumplir cualquiera de las operaciones o destinaciones de importación o de exportación efectuare ante el servicio aduanero una declaración inexacta que, de pasar inadvertida, produjere o pudiere producir, entre otros supuestos: c) el ingreso o egreso desde o hacia el exterior de un importe distinto del que correspondiere con multa de 1 a 5 veces el importe de la diferencia. Por este último supuesto ha sido condenado la recurrente por la Resolución DEPLA Nº 4768/00, apelada en el presente.
Que el art. 954 del C.A. «da prioridad a la veracidad y exactitud de la declaración, con prescindencia de otra actividad ulterior del declarante -salvo los supuestos previstos en la propia ley- o del control que pueda efectuar el servicio aduanero. Ello se traduce en que, por principio, en la confiabilidad de lo declarado mediante la correspondiente documentación reposa todo un sistema que no depende de la mayor o menor eficiencia con que la Administración Nacional de Aduanas practique las tareas de control que le están asignadas; al contrario, la sujeción a tales presupuestos tiende a evitar que al amparo del régimen de exportación o importación, en su caso, se perpetren maniobras que lo desnaturalicen y perviertan» (C.S., «Subpga S.A.C.I.E. e I.», del 12/5/92).
Que por plenario del T.F.N. recaído el 23/8/95 en «Y.P.F. S.A.», con las disidencias del Dr. Gustavo A. Krause Murguiondo y de la suscripta, se fijó como doctrina plenaria el criterio de que en las exportaciones, «en tanto dure la vigencia del decreto 530/91, no es de aplicación lo prescrito en el art. 954, ap. 1, inc. c, del C.A., sin perjuicio del encuadre que pueda efectuarse de la manifestación inexacta, comprobada en el caso concreto, en otra figura infraccional».
Que, sin perjuicio de que el sub-lite se refiere a importaciones y no a exportaciones, destaco que la doctrina de este plenario quedó sin efecto por lo resuelto por la Corte Suprema en «Bunge y Born Comercial S.A.», del 11/6/98, en el sentido de que «la vigencia del decreto 530/91 no obsta a que pueda configurarse la infracción prevista por el art. 954, inc. c, del Código Aduanero, en tanto la eliminación de la obligatoriedad de ingresar y negociar las divisas en un mercado oficial de cambios no impide que puedan producirse las diferencias en los importes pagados o por pagarse desde el exterior a que se refiere dicha norma». En materia de importaciones, la Corte Suprema también sostuvo el criterio que posibilita la aplicación del art. 954, ap. 1, inc. c, del C.A. en «Free Port Importación S.R.L.», del 16/3/99 («L.L.», 4/8/99, p. 5; «Fallos», 322-355).
Que reitero que se configuró la infracción endilgada por la aduana, en virtud de que de la declaración contenida en el despacho de importación de marras resulta un importe a pagar que no correspondía a la mercadería efectivamente importada.
Que –como noté en mi voto en disidencia en la sentencia plenaria recaída en «YPF S.A.», del 23/8/95, «el antecedente del art. 954 ap. 1 inc. c) del C.A. se halla en la ley 19.881, siendo que en la Nota al Poder Ejecutivo que acompañó su proyecto, se expresaba que ‘uno de los problemas que han merecido principal preocupación es el de las sobrefacturaciones en las operaciones de importación y de las subfacturaciones en las de exportación, ello debido a que, en general, la repartición aduanera suele concentrar sus esfuerzos en detectar, justamente los fenómenos inversos (casos de perjuicio fiscal).
» ‘Las sobrevaloraciones en importación reconocen su causa en situaciones en que los valores reales no adquieren relevancia decisiva a los fines fiscales aduaneros en forma directa o para la aplicación de restricciones a dichas operaciones.
» ‘Las situaciones más expuestas a estos comportamientos son aquellas en que el costo fiscal aduanero directo, por los restantes tributos, derivados de la sobrefacturación, es insuficiente para contrarrestar las ventajas ilegítimas que pueden proporcionar la diferencia de cotización de divisas entre el mercado oficial y el clandestino, la evasión total o parcial de la aplicación de los derechos antidúmping o compensatorios y la evasión de la imposición interna directa, mediante el abultamiento ficticio de gastos con correlativa disminución de beneficios’ … (el subrayado es del presente)».
Que, en consecuencia, según la interpretación histórica expuesta, la sanción del actual inc. c) del ap. 1 del art. 954 tutela la necesaria veracidad de las declaraciones a efectos de impedir maniobras de subfacturación en las exportaciones y de sobrefacturación en importaciones. Sin perjuicio de ello, la Excma. Corte Suprema de Justicia de la Nación, en los precedentes referidos, ha comprendido, asimismo, la sobrefacturación en las exportaciones y la subfacturación en las importaciones.
Que en la resolución apelada se ha tomado en debida consideración todas las circunstancias atenuantes a que se refiere la imputada a tal punto que, en los hechos, el ejercicio de las facultades del art. 916 del C.A. se asimiló a la aplicación del instituto de la autodenuncia del art. 917 del C.A., puesto que la sanción se fijó en el 25 % de la diferencia del importe resultante (ver fs. 68 vta. de los ant. adm.). .
Que no puede prosperar que en la especie se tratara de una declaración supeditada, ya que ello no surge del despacho, por lo cual es inaplicable el art. 226 del C.A. Por otra parte, la oficialización del D.I. 142.781/91 data del 17/7/91, en tanto que los antecedentes de valor reseñados a fs. 210/212 de los ant. adm. comienzan el 8/11/91.
VIII) Que no corresponde hacer lugar a la compensación solicitada por la actora entre el importe cuya repetición prospera y la multa que resulta confirmada, ya que no ha invocado reglamentación alguna del art. 801 del C.A., que dispone que la compensación «sólo opera entre créditos líquidos y exigibles cuando así lo dispusiere de oficio la A.N.A. [hoy A.F.I.P.-D.G.A.] en las condiciones que estableciere el Poder Ejecutivo».
Que, en consecuencia, esa compensación sólo puede ser dispuesta por la D.G.A., y no por este Tribunal.
Por ello, voto por:
1º) Revocar la Resolución Nº 01964/95 del Administrador Nacional de Aduanas y hacer lugar a la repetición de la suma de $ 68.487 (pesos sesenta y ocho mil cuatrocientos ochenta y siete) más sus intereses a partir del 4/1/93, en que la actora presentó su reclamo (conf. art. 811 del C.A. y doctrina de la C.S. en «Establecimientos Textiles La Suiza», del 27/4/93). Con costas.
2º) Confirmar la Resolución DEPLA Nº 4768/00 respecto de la multa impuesta a la recurrente. Con costas.
3º) Firme la presente, por Secretaría General de Asuntos Aduaneros córrase vista a la División Coordinación del Impuesto de Sellos y Varios de la DGI a efectos del pago de la tasa prevista en la ley 22.610 y modif.
La Dra: Winkler dijo:
Que adhiero al voto precedente.
El Dr. Gustavo A. Krause Murguiondo dijo:
Que, atento lo resuelto por la Corte Suprema Nacional in re “Bunge Born Comercial S.A.” de fecha 11-6-98, y a los hechos referidos en el voto de la vocal preopinante, adhiere a la parte dispositiva de dicho voto.
De conformidad al acuerdo que antecede, por unanimidad, SE RESUELVE:
1º) Revocar la Resolución Nº 01964/95 del Administrador Nacional de Aduanas y hacer lugar a la repetición de la suma de $ 68.487 (pesos sesenta y ocho mil cuatrocientos ochenta y siete) más sus intereses a partir del 4/1/93, en que la actora presentó su reclamo (conf. art. 811 del C.A. y doctrina de la C.S. en «Establecimientos Textiles La Suiza», del 27/4/93). Con costas.
2º) Confirmar la Resolución DEPLA Nº 4768/00 respecto de la multa impuesta a la recurrente. Con costas.
3º) Firme la presente, por Secretaría General de Asuntos Aduaneros córrase vista a la División Coordinación del Impuesto de Sellos y Varios de la DGI a efectos del pago de la tasa prevista en la ley 22.610 y modif.
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.
