Reforma Judicial incompleta – Omisión del derecho aduanero entre otras – Dr. Daniel Zarucki

1. I. Introducción

Pocos temas han despertado tanta controversia como la reforma judicial impulsada desde el Poder Ejecutivo Nacional.

El propósito del presente, es ilustrar desde un aspecto formal y técnico en qué consiste esa reforma, prescindiendo para ello, de la mirada política acerca de su oportunidad, mérito y conveniencia

Simplemente se hará una muy apretada síntesis acerca de su contenido, y al mismo tiempo expresar nuestro parecer acerca de la no inclusión en el proyecto, de una materia  tan largamente solicitada como es la creación de juzgados judiciales con competencia aduanera tanto para la apelación de cuestiones tributarias, como para las infracciones y el trámite de los delitos aduaneros (contrabando y encubrimiento de contrabando); así como la creación del fuero federal en materia tributaria y el largamente anhelado código procesal contencioso administrativo federal.

Dicho esto, conviene aclarar que a la fecha de la confección de este trabajo, el proyecto había obtenido la media sanción en el Senado[1] con unas leves modificaciones, que a los fines de este trabajo no alteraron significativamente lo que aquí tratamos

II. Planteo del tema

El proyecto denominado “LEY  DE  ORGANIZACIÓN  Y  COMPETENCIA  DE  LA  JUSTICIA  FEDERAL  CON ASIENTO EN  LA  CIUDAD  AUTÓNOMA DE BUENOS  AIRES  Y  EN  LAS  PROVINCIAS” tiene una extensión de 46 páginas y está dividido en seis títulos, seis capítulos  y seis anexos de los que destacaremos los más relevantes por razones de brevedad

El título  I trata acerca del Fuero  Penal  Federal  con  asiento  en  la Ciudad  Autónoma de  Buenos  Aires, estableciendo la unificación de los  fueros  Criminal  y  Correccional  Federal  y  Nacional  en  lo  Penal Económico, en un “fuero Penal Federal” previendo para ello la creación de veintitrés nuevos juzgados, veintitrés nuevas fiscalías ante esos juzgados, cinco nuevos tribunales orales y cinco nuevas fiscalías ante los tribunales orales de la nueva denominación

El proyecto contempla en su capítulo II la implementación de un Código Procesal Penal Federal en el ámbito de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires estableciendo para ello, un plazo máximo de dos años a partir de la vigencia de la futura ley.

El capítulo III está dedicado a la transferencia de la competencia penal no federal a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, en tanto el capítulo IV alude a las normas complementarias, destacándose la creación de una comisión bicameral para el seguimiento de la trasferencia de las competencias mencionadas en el capítulo III, también se menciona el mecanismo de selección de magistrados.

El título II está dedicado a la Justicia Civil, Comercial y Contencioso Administrativo con asiento en la ciudad Autónoma de Buenos Aires, donde se establece idéntico criterio de unificación en un fuero denominado Civil, Comercial y Contencioso Administrativo Federal.

El título III refiere a la Justicia Federal en las provincias, en la que se prevé la creación de noventa y cuatro juzgados federales de primera instancia en lo penal, de veintitrés cargos de defensores oficiales ante los referidos juzgados, ochenta y cinco cargos de fiscales ante los respectivos juzgados.

El título IV “reglas de actuación”, define las pautas de conducta a las que deben ceñirse los jueces.

1. III. Puntos cuestionables

En la primera lectura del título del proyecto, el lector desprevenido supone que tratará acerca de la justicia federal en sentido lato.

Sin embargo, el proyecto mayormente alude a la reforma de la justicia penal federal, y sólo se ocupa de la justicia federal no penal en el título II referido a la  justicia civil, comercial y contencioso administrativa con asiento en la ciudad Autónoma de Buenos Aires, donde se propone unificar  en un solo fuero denominado“Civil, Comercial y Contencioso Administrativo Federal”.

En lo referente a lo previsto en el capítulo II relativo a la  implementación de un Código Procesal Penal Federal en el ámbito de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, si bien la iniciativa no nos merece reproche , hubiera sido oportuno, habida cuenta que en el proyecto contemplaron a la competencia federal no penal, que hubieran previsto la implementación de un código contencioso administrativo federal, reclamado por prestigiosa doctrina administrativista como el Dr. Marcer[2] quien sostiene en un excelente trabajo que “a diferencia de lo que ocurre en el derecho público provincial, la causa contencioso administrativa strictu sensu y las demandas que, en general, se pueden deducir contra las entidades estatales federales en esta materia se regulan por disposiciones que no forman un cuerpo normativo orgánico, como la ley 19.549, el Código Procesal Civil y Comercial de la nación (en adelante, CPCyC), las leyes que contemplan recursos especiales, las normas sobre competencia de los tribunales, a las que deben añadirse las construcciones e interpretaciones jurisprudenciales.” Y prosigue : “…reiteradamente, se ha propuesto unificar estas reglas a través de la sanción de un Código Contencioso administrativo que abarque la totalidad de estos aspectos, de donde surjan con precisión los requisitos previos a la interposición de la demanda, la competencia, el trámite y, en definitiva, donde la totalidad de la materia contencioso administrativa se halle totalmente regulada.” Y sugiere “…que no debería proyectarse un Código completo, sino limitado a las particularidades propias del sistema y aplicando en el resto el Código Procesal Civil y Comercial de la nación, pues razones en prácticas aconsejan, en aras de la seguridad jurídica, que el sistema Contencioso administrativo federal se rija, en cuanto fuere posible, con la mayor cantidad de normas vigentes, de modo de facilitar la convivencia pacífica y armónica de dos textos legales, preservando, de este modo, la mayor cantidad de disposiciones contenidas en el CPCyC con el propósito de que coexistan, naturalmente, dos regímenes procesales análogos”

Si bien el proyecto tiene como propósito, optimizar el funcionamiento del fuero donde tramitan las causas penales federales, esta reforma incurre, so pretexto de unificar, en una excesiva generalización, convirtiendo a los jueces del futuro fuero penal federal en una suerte de todólogos que deben resolver todo tipo de causas por el mero hecho de ser materia federal, soslayando la existencia de cuestiones como la aduanera, de eminente y claro contenido federal, que no obstante pertenecer a esa órbita, requieren de un fuero judicial especializado, como veremos más adelante

1. IV. La necesidad de tribunales penales federales especializados

Esta aparente unificación y optimización del fuero federal no cambiaría el resto de  los juzgados federales de las provincias, porque si bien el título III, como dijimos, prevé la creación de juzgados federales de primera instancia en lo penal, así como sus respectivos  defensores oficiales y fiscales ante los respectivos juzgados, la mayor cantidad de magistrados no resuelve un tema de fondo que es la visión que deben tener los mismos en materias complejas

Un ejemplo de ello, son las causas tributarias y aduaneras, las primeras tienen sustento en la ley  penal tributaria 26.735 y complementarias, mientras que las segundas, tienen fundamento normativo en la Sección XII de la ley 22415 (Código Aduanero)

Sostenemos que el juzgamiento de los citados delitos, requiere una fuerte capacitación previa en esas disciplinas, no deben limitarse al mero encuadre de la conducta dentro del tipo penal, antes bien, deben realizar un análisis integral confrontando la misma  con la totalidad del ordenamiento vigente en las respectivas materias

Conviene aquí citar a Vidal Albarracín, quien al referirse a la materia penal aduanera, aconseja para el abordaje de esta temática un análisis bipartito: uno de carácter intrasistemático o hacia dentro del derecho aduanero, donde al tratarse de un mismo bien jurídico tutelado, se debe resolver según su mayor o menor afectación a los fines de distinguir adecuadamente delitos de infracciones aduaneras, por ejemplo: el delito de contrabando simple del art 863 y su distinción con la infracción aduanera del art 954 , ambos del Código Aduanero; y otro de carácter extra sistemático o hacia afuera del Código Aduanero, en los casos donde la afectación de una conducta involucre distintos bienes jurídicos protegidos, debiéndose distinguir entre modalidades del delito aduanero de otros ilícitos no aduaneros afines a los fines de resolver en esos casos, según el bien jurídico afectado , por ejemplo en materia de delitos económicos, la distinción entre el delito de contrabando del art.863 del Código Aduanero y el delito de fraude fiscal del art. 174 inciso 5º del Código Penal [3]

Por otra parte, esta reforma, de prosperar, pecaría de incompleta porque mantiene invariable la competencia del resto de la justicia federal de las provincias conforme al añejo esquema del artículo 49 del decreto ley 1285/58 , pues los mismos aún continúan integrados por las Cámaras Federales de Apelaciones, Los Tribunales Federales de Juicio de Distrito, y Los Juzgados Federales de Primera Instancia y Juzgados Federales de Garantía, sin distinciones por materia, por lo que entendemos imprescindible que esta reforma incorpore al esquema mencionado tribunales federales con competencias específicas como las reseñadas , en especial en las provincias; inclusive podría proponerse en determinadas jurisdicciones, tribunales judiciales especializados en áreas tan sensibles como Defensa de la Competencia .

En síntesis, creemos que el proyecto de reforma judicial del fuero federal debe ser más integral, porque el fuero penal federal, además de albergar en su seno cuestiones de extrema complejidad que requieren una avanzada formación y una óptica mesurada a la hora del juzgamiento, es apenas un fragmento del total del fuero, pues  abarca  además temas de índole contenciosa administrativa, de índole civil y comercial federal y valga la redundancia, los temas tributarios y aduaneros

Es por ello que si de verdad se quiere lograr una optimización en serio del fuero, hay que   contemplar entre otros cambios, la creación de una justicia federal tributaria y aduanera, tanto para las causas de infracciones, propias de la esfera del derecho administrativo sancionador, como de los delitos tributarios y aduaneros, que no obstante su carácter de derecho penal especial, se rigen por los principios generales del derecho penal común.

V. Propuestas

A los fines de evitar que los futuros juzgados penales federales se conviertan en una suerte de “juzgados bolsa” donde todo lo penal federal caiga allí por el mero hecho de serlo, sin importar la complejidad de la materia a tratar, proponemos que la justicia penal federal se subdivida por materias creando fueros penales tributarios y aduaneros y también de otras materias que revistan una complejidad similar.

Una interesante solución y que tal vez no impacte demasiado en el alicaído presupuesto nacional, sería tener en cuenta para lo referente a la materia tributaria y aduanera, la propuesta esbozada por el Dr. Pablo Garbarino quien propone que el Tribunal Fiscal, pase a la esfera de la Justicia

Habitualmente el Tribunal Fiscal es vulgarmente considerado un “tribunal administrativo”, cuando lo correcto es denominarle un tribunal jurisdiccional de alcance nacional, al igual que la Corte Suprema, la Cámara Nacional Electoral y la Cámara de Casación Penal.

En efecto,  el distinguido jurista sostiene con sólidos argumentos que “El Tribunal Fiscal de la Nación ejerce legalmente funciones jurisdiccionales, y al igual que el fuero contencioso administrativo federal, las mismas resultan sustantiva o materialmente judiciales –por ello es correcto hablar, en especial a partir de la reforma constitucional de 1994, de funciones “jurisdiccionales-judiciales”-, en tanto es un órgano (TRIBUNAL) de justicia, imparcial e independiente de la administración activa, y se trata de la única magistratura del país especializada en la materia tributaria (aduanera e impositiva).” [4]

Cabe recordar que el tribunal es autárquico, no depende del Poder Ejecutivo y el Ministerio de Hacienda  sólo ejerce un control de legalidad,  es decir no interviene en el contenido intrínseco de las sentencias.

Estimamos que si el citado Tribunal formara parte de la esfera judicial, devendría imprescindible ampliar la capacidad del mismo: conviene recordar que el mismo actualmente posee siete salas, cuatro con competencia impositiva, cada sala está compuesta por tres vocales, dos abogados y un contador mientras que las restantes tres salas de competencia están cada una de ellas compuestas por tres abogados y que pese a ser un tribunal de alcance nacional, únicamente tiene sede en Buenos Aires.

Párrafo aparte, a propósito de los integrantes de las salas con competencia aduanera, cada cierto tiempo aparecen voces provenientes del sector de los profesionales en ciencias económicas, manifestando su pretensión de incluir a los contadores públicos nacionales en la composición de las mismas, con argumentos variopintos, entre los que cabe mencionarse un trabajo de reciente publicación del distinguido especialista, el Dr. CPN Mario Bibiloni [5] del que procuraremos resumir y contestar sus principales argumentos:

“En el CPCECABA, durante los últimos 20 años se dictaron a los matriculados numerosos cursos y conferencias, incluida una materia especifica de tributación aduanera en el Postgrado tributario de la DAC, funcionando durante más de 15 años una de estudios tributarios y procedimientos aduaneros (presidida originariamente por el Dr. Vicente O. Díaz), elevándose al Ministerio de Economía dos propuestas de reforma tributaria en las que se propiciaba y fundamentaba la incumbencia de los contadores, además de otras modificaciones necesarias de la Ley 22.415.”

En relación al primer argumento, es dable advertir que el distinguido profesor enfoca su análisis en la faz académica desempeñada por la institución que menciona, que si bien no nos merece reproche, dicha capacitación como bien se indica, se enfoca sólo en los aspectos tributarios y de procedimientos, y no tiene en cuenta que el bien juridico tutelado por las normas aduaneras excede el control de la renta fiscal, dado que el organismo aduanero no se limita a la recaudación de los gravámenes específicos, sino a la aplicación de prohibiciones, una materia de incumbencia más jurídica que contable.

Además, la proposición pareciera soslayar el hecho de que el propio Código Aduanero reconoce la importancia del pleno conocimiento del derecho para un eficaz procedimiento, plasmado en los arts. 1034, 1040 y 1141 del Código Aduanero.

“En la aduana trabajan más de 200 profesionales en Ciencias Económicas en tareas estrechamente relacionadas con los aspectos tributarios y técnico operativos habiendo sido muchos de ellos encumbrados con cargos de primera línea y responsabilidad, incluidas representaciones de la aduana Argentina en organismos del exterior (Dr. CP Miguel Galeano por caso) mientras que en el TFN se desempeñan como expertos y peritos en cuestiones tributarias aduaneras: demostraciones de cargas tributarias desmedidas, irrisorias devoluciones de impuestos indebidamente percibidos, pagos y cobros de regalías, intereses confiscatorios aplicados, etc.”

Es cierto que en el servicio aduanero trabajan y trabajaron expertos contables en tareas estrechamente vinculadas con los aspectos técnicos tributarios y técnico operativos, como el aludido Dr. CPN Miguel Galeano, (actualmente asesor del Centro Despachantes de Aduana de la República Argentina ), pero también es cierto que hay profesionales que por su quehacer y conocimiento especializado en la materia aduanera más afines con las temáticas que se debaten en sede aduanera que los contadores,  podrían exigir idéntica pretensión.

Un ejemplo de ello, son los licenciados en comercio exterior, los técnicos en comercio exterior, los técnicos en régimen aduanero  e inclusive los despachantes de Aduana, muchos de ellos desempeñando funciones en dicho organismo, elaborando informes, proveídos, notas e inclusive actos administrativos en sentido lato. Ellos  podrían, en una eventual reforma, formar parte de salas aduaneras del Tribunal Fiscal como expertos. Si tal pretensión no se realizara, sería sencillamente porque no disponen del enorme poder de lobby que tienen los consejos profesionales de ciencias económicas para imponer agenda.

“Los asuntos tributarios demandan cada vez mayor atención y diligencia de resolución de las Salas Aduaneras del TFN, principalmente debido a las implicancias jurídicas y económicas que ocasionan abusivas e injustas modalidades determinativas utilizada por la administración tributaria para aplicarlos (RGAFIP 3271/12 por caso) o para devolverlos (congelamiento del capital, irrisorios intereses en la devolución, atraso en el pago de los estímulos) lo que combinado con el poder que goza para imponerlos, acentúa la indefensión actual del juzgable”.

Sin ánimo de poner en duda sus afirmaciones en un trabajo de su autoría, entendemos que  las mismas carecen de un sustrato estadístico sólido que respalde las mismas, que le otorgue validez científica.

Tampoco logra traspasar con argumentos objetivos el umbral de la opinión, al no mencionar cuál sería el parámetro diferenciador que defina indubitablemente que un profesional de ciencias económicas pueda resolver mejor que un profesional del derecho ,las cuestiones tributarias aduaneras , toda vez que las mismas han sido resueltas durante décadas por profesionales del derecho, sin que se desprendiera de ello, mengua alguna en la calidad de la jurisprudencia generada.

Sostener lo contrario implicaría desconocer la ilustre reputación de aquellos vocales autores de la misma y demás integrantes que coadyuvaron en su autoría, toda vez que se permite inferir, conforme se desprende del último comentario, que la mayor o menor indefensión del juzgable dependerá de la inclusión o no en las salas aduaneras de los profesionales en ciencias económicas , soslayando indirectamente  la capacidad y del trayectoria de los distinguidos letrados que históricamente han formado y forman parte de las salas aduaneras, entre ellos las de aquellos que le convocan a los eventos.

V.I.     Algunos fundamentos para su implementación

Si el Tribunal Fiscal pasara a la órbita judicial, ya no tendría sentido la prohibición que pesa sobre el mismo, acerca de pronunciarse sobre la inconstitucionalidad de una norma.

En concreto, tanto el artículo 185 de la ley 11.683 de Procedimiento Tributario como el artículo 1164 del Código Aduanero disponen que  “La sentencia -se refieren a la dictada por el Tribunal- no podrá contener pronunciamiento respecto de la falta de validez constitucional de las leyes tributarias o aduaneras y sus reglamentaciones, a no ser que la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación hubiere declarado la inconstitucionalidad de las mismas, en cuyo caso podrá seguirse la interpretación efectuada por ese Tribunal.”

Entendemos, con el auxilio de importante jurisprudencia y doctrina, que esas limitaciones  contenidas  en las normas reseñadas ya no tienen razón de ser a partir de la reforma de la Constitución Nacional de 1994.

Para más abundamiento, conviene recordar el señero antecedente del Tribunal Fiscal en los autos caratulados “CARGILL S.A.C. e I. c/ DIRECCIÓN GENERAL DE ADUANAS s/ Rec. de Apelación (TF 28.754-A)”, allí el Dr. Pablo A. Garbarino emitió un voto en solitario que redescubrió el verdadero fin que debe tener todo proceso, que es definitiva el de brindar a cada uno lo suyo, comúnmente conocido como Justicia.

En dicho precedente destacó que la nueva redacción del art. 75 inc. 22 de la Constitución Nacional modificó el sistema de fuentes del orden jurídico argentino. Y dado que nuestro país se comprometió a cumplir efectivamente obligaciones internacionales que garantizan, por ejemplo, la doble instancia procedimental  prevista en los arts. 8° de la Convención Americana de Derechos Humanos y 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos, y que el intérprete u operador nacional -que en el caso sería este Tribunal Fiscal en tanto es un órgano vinculado a la administración de justicia- que claro que se encuentra obligado, en virtud de esta manda, a “ejercer siempre el control de convencionalidad,” por lo que va de suyo que “también debe realizar un adecuado control de constitucionalidad, atento la íntima e indisoluble interrelación que existe entre ambos”.

El destacado Juez advierte que: “las normas que impiden el control de constitucionalidad por parte de este Tribunal Fiscal de la Nación han devenido derogadas por la Convención Americana de Derechos Humanos habida cuenta de su jerarquía supralegal (nuevamente “Fallos” 315:1492), derogación reafirmada por la reforma constitucional de 1994, que asignó jerarquía constitucional a los instrumentos internacionales en materia de derechos humanos –nominados en su artículo 75, inciso 22, segundo párrafo, con más los demás tratados y convenciones sobre derechos humanos que el Congreso apruebe con ulterioridad, bien que éstos en las condiciones de su tercer párrafo– (…)”. Asimismo expuso: “(…) negar a este Tribunal la plena facultad para declarar la inconstitucionalidad de las leyes cuando la norma impugnada claramente resulta contraria a la Ley Fundamental, constituiría una limitación directa al modo en que sus integrantes desempeñan su tarea, y a su independencia (de criterio) misma, lo que no se ajusta al orden jurídico imperante, pues ante tales supuestos igualmente deberían aplicarla, aun a sabiendas de reputarla inconstitucional, por lo que la restricción legal reduce su misión a un “art pour l’art” poco edificante y escasamente compatible con un estado constitucional de derecho, minimizando claramente las funciones que la sociedad les ha confiado a aquellos ciudadanos que se encuentran a cargo de la administración de justicia, en todos sus niveles (…)”.  Y categóricamente concluye en: “que este Tribunal Fiscal de la Nación ejerce funciones jurisdiccionales, y al igual que el fuero contencioso administrativo federal, las mismas resultan sustantiva o materialmente judiciales, en tanto es un órgano de justicia (en el caso aduanera), imparcial e  independiente de la administración activa; y resulta el único tribunal del país especializado en la materia aduanera, por lo que debe gozar de al menos idénticas facultades que las que ostentan por definición los tribunales de justicia en todo tipo de proceso que implique determinación de derechos, en tanto ambos tienen el deber de adoptar decisiones justas basadas en el cabal respeto a las garantías del debido proceso adjetivo y de la doble instancia plena establecidas en el artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos y participan de igual modo en la sublime misión de impartir justicia”[6]; y por ello declara la inconstitucionalidad del artículo 1164 del Código Aduanero por considerarlo violatorio del art. 18 de la Constitución Nacional y de las Convenciones Internacionales de Derechos Humanos, que cuentan con jerarquía constitucional, en cuanto resguardan el derecho fundamental a la tutela administrativa y judicial efectiva (arts. XVIII y XXIV de la Declaración Americana de los Derechos y Deberes del Hombre, 8° y 10° de la Declaración Universal de Derechos Humanos, 8° y 25° de la Convención Americana de Derechos Humanos, 2° inc. 3° aps. a) y b), y 14 inc. 1° del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos).”

Unos años más tarde (30/10/2019), en autos “TRANSPORTADORA DE GAS DEL SUR S.A. c/ DIRECCION GENERAL DE ADUANAS s/ Rec. de Apelación (TF 38.422-A)”, fue el Dr. Juan Manuel Soria quien profundizara en el tema.

El Sr. Vocal en su voto precisó que el Tribunal Fiscal, pese a no formar parte del Poder Judicial, tiene iguales notas constitucionales de independencia e imparcialidad de ese Poder, tanto en su funcionamiento como en las personas de sus vocales -art. 149 de la ley 11.683, t.o. 1998- y cuyas sentencias -al quedar firmes- tienen el mismo efecto de cosa juzgada material que poseen las dictadas por el Poder Judicial (arts. 1171 primer párrafo del Código Aduanero y arts. 89 y 192 primer párrafo de la ley 11.683 –t.o. 1998-).

Reparó en que “la Constitución de los Estados Unidos que gobiernan la organización de su Poder Judicial federal se corresponden idénticamente con las normas análogas del texto definitivo de nuestra Constitución Nacional del año 1860. Puede afirmarse, sin dudas, que la organización judicial federal de nuestra Constitución Nacional (arts. 75 inc. 20, 108, 110, 116, 117, 118 y 119) tiene su fuente directa en la Constitución de los Estados Unidos (Art. I sección 8 (9) y Art. III, secciones 1ª y 2ª) a la que replica de modo casi idéntico, pudiendo afirmarse que tal Constitución fue el único modelo en esta materia de nuestra Constitución, no advirtiéndose en ella vestigios de otros ordenamientos constitucionales” ; y en que la U.S. Tax Court es el -modelo constitucional y legal del Tribunal Fiscal argentino- debiendo profundizarse respecto de si las funciones de este tribunal (Tribunal Fiscal) son las propias del Poder Judicial para, a partir de ahí, verificar si puede ejercer el control de constitucionalidad propio de los tribunales de justicia (art. 116 de la Constitución Nacional), abriendo juicio sobre lo establecido por el art. 1164 del Código Aduanero -idéntico al art. 185 de la ley 11.683 (t.o. 1998).

Mencionó como ejemplo de derecho comparado el caso “FREYTAG ET AL. V. Comissioner of Internal Revenue, 501 U.S. 868 -1991- IV-C” de la Suprema Corte de Estados Unidos (en adelante “Freytag”) se entendió que la U.S. Tax Court es un tribunal legislativo alojado en la rama ejecutiva del gobierno, que ejerce funciones judiciales (art. III, sección 2º de la Constitución de Estados Unidos, idéntico al art. 116 de la Constitución Nacional).

En efecto, en “Freytag” se explica que la U.S. Tax Court ejerce poder judicial, antes que legislativo o administrativo, habiendo sido establecido por el Congreso para interpretar y aplicar el Internal Revenue Code en disputas entre contribuyentes y el Gobierno. Al resolver este tipo de pleitos, la U.S. Tax Court ejerce poder judicial, entre otras cosas, principalmente, porque sus decisiones permanecen independientes de las ramas ejecutiva y legislativa (no son revisadas por estos poderes sino por el poder judicial).

Sin embargo, el Juez Antonin Scalia (liderando el voto de la minoría) advierte que su separación del Congreso no puede venir solo de las funciones asignadas sino también por su dotación (inamovilidad vitalicia y remuneración intangible de los jueces de la U.S. Tax Court), circunstancia que -según él- destruiría el esquema básico de división de poderes cuidadosamente construido por el constituyente.

Esta crítica, por supuesto, no podría dirigirse al Tribunal Fiscal, toda vez que sus magistrados fueron dotados por el legislador (art. 149 de la ley 11.683) de los atributos de intangibilidad en sus remuneraciones e inamovilidad de sus cargos que tienen los jueces (art. 110 de la Constitución Nacional). Es decir, el poder ejecutivo no podría ejercer ningún tipo de presión sobre ellos, para que dicten sus sentencias de determinada forma u otra (como se dijese, los Vocales del Tribunal Fiscal no pueden ser removidos y sus remuneraciones son intangibles, siendo ello garantía de su independencia) .  Por otro lado, se señala: “(…) tanto en el derecho constitucional norteamericano como en el de nuestro país todos los tribunales de justicia inferiores a la Corte Suprema (art. 116 de la CN) creados por el Congreso de la Nación bajo la norma potestativa respectiva (art. 75 inc. 20 de la CN), sea que se encuentren ubicados orgánicamente en el Poder Judicial -art. 108 de la CN- como fuera de la rama judicial del gobierno -art. 75 inc. 20-, en tanto sean tribunales de justicia previstos por la Carta Magna (judiciales o legislativos) gozan de la facultad constitucional de examinar -en las controversias que resuelven- la constitucionalidad de las leyes y actos de gobierno sobre cuya interpretación y aplicación deben juzgar, con la posibilidad de declarar su invalidez si no pudieran conciliarse con la Constitución (art. 116 de la CN)”; y que por ello entiende que no podría alterarse tal potestad constitucional por las leyes federales ordinarias (vgrs. art. 185 de la ley 11.683 y art. 1164 del Código Aduanero), ni tampoco por el hecho de tratarse de un Tribunal Legislativo no alojado en el seno orgánico del Poder Judicial, sino en el Poder Ejecutivo.

Según sostiene el Dr. Juan Manuel Soria “los tribunales legislativos, igual que los judiciales, ejercen el poder judicial, y el poder judicial se encuentra dotado -por imperio del art. 116 de la Carta Magna, no por concesión del legislador- de la facultad del control constitucional (…) la facultad del control de constitucionalidad del art. 116 de la CN es una potestad conferida a todos los tribunales inferiores a la Corte Suprema creados por el Congreso, con independencia del poder del estado donde se encuentren alojados. Creado un tribunal de justicia por el Congreso (art. 75 inc. 20 de la CN), inferior a la Corte Suprema por la revisión de sus sentencias definitivas (art. 116 de la CN) tal tribunal goza de la potestad de declarar, fundadamente y si fuera el caso, la inconstitucionalidad de las leyes y actos estatales sometidos a su examen”.

Un importante aporte doctrinario realizaron los doctores Borgna y Rodríguez[6] en un meduloso trabajo donde a partir de los dos precedentes mencionados , analizaron la limitación del art. 1164 del Código Aduanero, y cuyo extracto reproducirnos

En prieta síntesis, concluyeron que “los dos argumentos en que reposan los fundamentos que afirman la posibilidad de efectuar el control de constitucionalidad (o convencionalidad) en cabeza del Tribunal Fiscal de la Nación, se circunscriben a: i) la garantía de la doble instancia, a partir de la recepción constitucional de los instrumentos de DDHH por parte del Art. 75 inc. 22 de la Carta Magna; ii) la equiparación de los tribunales legislativos con los tribunales judiciales, derivando como corolario que, al ejercer ambos el “poder judicial”, se encuentran dotados de manera idéntica de la facultad de ejercer el control de constitucionalidad que se deriva del art. 116 de la Constitución Nacional.”

En cuanto al primer argumento, se trataría de un supuesto de inconstitucionalidad sobreviniente, producto  de la incorporación de los Tratados internacionales citados, lo que  obligaría a todos los jueces y órganos decisorios, a efectuar un control de convencionalidad

Asimismo, mencionaron que “en los últimos tiempos tal argumento ha sido -al menos parcialmente- contrastado con la postura de quienes a la postre han sido designados Ministros del Máximo Tribunal, Dres. Rosenkratz y Rosatti, citando un trabajo del último, titulado “El llamado ´Control de Convencionalidad´ y el ´Control de Constitucionalidad´ en la Argentina”, Publicado en el Suplemento de Derecho Constitucional de La Ley del 13 de febrero de 2012”.

Empero, mencionan que la Corte Suprema se ha diferenciado de la corriente jurisprudencial que  había marcado el derrotero de sus fallos anteriores, al pronunciarse en “Fontevecchia”.

Allí relatan que “esta noción se originó con el fallo de la Corte Interamericana de DDHH que explicitó este deber y lo llamó “control de convencionalidad” en el caso Almonacid Arellano y otros Vs. Chile, sentencia de 26 de septiembre de 2006.”

Nuestra Corte Suprema, que venía sustentando y reconociendo desde el fallo “Giroldi” el valor de las decisiones de organismos internacionales, había adoptado más recientemente tal criterio al sostener “no hay lugar a dudas de que los órganos judiciales de los países que han ratificado la Convención Americana sobre Derechos Humanos están obligados a ejercer, de oficio, el control de convencionalidad, descalificando las normas internas que se opongan dicho tratado.” (“Rodríguez Pereyra, Jorge Luis otra c/ Ejército Argentino s/ daños y perjuicios”. Considerando 12°. Sent. del 27/11/2012).

Pero, el 14 de febrero de 2017, el criterio cambió con la actual composición de la Corte Suprema de Justicia de la Nación  al dictar el fallo “Ministerio de Relaciones Exteriores y Culto s/informe sentencia dictada en el caso ‘Fontevecchia y D’Amico vs. Argentina’ por la Corte Interamericana de Derechos Humanos”. Allí, la Corte sostuvo que los instrumentos internacionales deberían ajustarse a la “esfera de reserva soberana” indicada por el constituyente en el art. 27 de la Constitución, en la que se encuentran los principios de derecho público local, en otras palabras, se dio primacía  al derecho público nacional por sobre el internacional.

En relación al segundo argumento referido a la equiparación de los tribunales legislativos con aquellos de corte judicial, dichos autores.

Sabido es que los diferentes conceptos elaborados para abordar las nociones de la función jurisdiccional, responden en buena medida a la inteligencia que se asigne al principio de separación de poderes y la forma en que las diversas funciones estatales se hayan distribuido.

En este sentido, puede afirmarse lato sensu -sostuvieron los autores –“que en nuestro País, las funciones del Estado se hallan distribuidas según un criterio objetivo o material. Pero dicho aserto no puede sostenerse como una máxima kantiana, de momento que el ejercicio de las funciones propias de cada uno de los Poderes del Estado, en mayor o menor medida supone el ejercicio de funciones inherentes a la competencia material de los restantes. Así, verbigracia, cuando el Máximo Tribunal reglamenta mediante una acordada o mediante el dictado de un reglamento interno, está ejerciendo una función materialmente legislativa”.

Ahora bien, lo que no puede olvidarse,  señalaron  los autores citando a Marienhoff, es que  “…la llamada ´división de poderes´ es una medida que tuvo en miras evitar el despotismo, impidiendo que el ejercicio de todas las funciones estatales quedara centrado en una sola mano, en un sólo órgano”^[7]

Entendieron, desde esa óptica, que no es apropiado confundir mediante la equiparación del contenido material, la función jurisdiccional que ejerce el Tribunal Fiscal al fallar en sus resoluciones, con la función jurisdiccional que ejecutan los órganos que integran el Poder Judicial de la Nación, y que a tal efecto se encuentran investidos de iurisdictio e imperium.

Corolario de la diferenciación apuntada, sostuvieron en que  es forzoso concluir en la improcedencia de hacer extensivo el control de legalidad (y convencionalidad) cuya competencia dimana del art. 116 de la Carta Magna, a aquellos tribunales administrativos que ejercen funciones jurisdiccionales.

Asimismo, el Tribunal Fiscal es el único organismo juridisccional especializado para conocer en materia de tributos cuestionados por el procedimiento de impugnación (arts. 1053 y ss del CA) en sede aduanera. Nótese que cuando se confirma un cargo (art. 9 Ap. 2 inc. d) del Dto. 619/1997) estos solo son apelables ante el Tribunal Fiscal (art. 1132 Ap. 2 del CA).

De ahí que no quepa duda alguna de que resultaría alentador -e incluso conveniente- como herramienta de justicia efectiva, que al momento de reformar la justicia federal nuestros legisladores prevean la creación -o meramente el traslado- del organismo especializado administrativo (Tribunal Fiscal) a la órbita judicial, para que entienda en estos temas.

Al decir que pueda entender en estos temas, me refiero a la posibilidad de “declarar inconstitucionalidades vinculadas a cuestiones tributarias, debatidas previamente por el procedimiento reglado de la impugnación”; sin perderse una instancia recursiva judicial en medio de ese trámite recursivo… cuando contrariamente -es decir de permitirse- revisar la cuestión litigiosa tributaria constitucional (seguida del procedimiento de impugnación)… a la sazón, se permitiría la revisión de la cuestión constitucional subyacente (recuérdese que el Tribunal Fiscal en principio no puede declarar inconstitucionalidades, de conformidad a lo previsto por el mencionado art. 1164 del Código Aduanero).

Debemos insistir en que como están actualmente las cosas, sin perjuicio de poder acudirse a la justicia federal en materia de infracciones y repeticiones, el Código Aduanero mantiene vedada esa opción en la importante materia de “las impugnaciones” (igual de federal), pudiendo esta clara limitación afectar una serie de derechos de alta jerarquía, atento no permitir la impugnación por cuestiones de constitucionalidad.

En este mismo orden de ideas, vuelvo a señalar que el Tribunal Fiscal tiene sede en Buenos Aires y que la materia aduanera, como antes dijésemos , de indudable naturaleza federal, impone al litigante (en materia de impugnaciones apelables), la única posibilidad de acudir a Buenos Aires a litigar, y que si se reside fuera de dicha ciudad ,actualmente se cae en el absurdo de  presentar en las restantes jurisdicciones, el recurso de apelación  en las mismas oficinas del organismo al que se pretende apelar, cuando podría haber delegaciones del mencionado Tribunal en las provincias.

En su consecuencia, claro está que no pudiendo discutirse un tributo impugnado ante el juzgado federal de la provincia en que ocurre el hecho imponible, ello nos conduciría a analizar si la norma aquí tratada, es realmente “tan federal” como quisiéramos.

Obviamente, no se nos  escapa el tema de las delegaciones móviles del Tribunal Fiscal previstas, pero lo cierto es que jamás fue reglamentado -ni aplicado- en más de 60 años desde su creación por ley 15.265, en el año 1960.

Y esto nos a lleva a indagar respecto de los motivos de la omisión… a más de 60 años del defecto: ¿los legisladores no lo ven… o simplemente no interesa?

El derecho aduanero, tan importante en las historia del federalismo argentino, siempre ha sido relegado de las urgencias del poder público.

Olvidamos fácilmente que la base económica del propio sistema federal descansa, en gran medida, en la materia aduanera.

En virtud de ello, insistimos en que al hablar de federalismo, resulta imperioso hablar de derecho aduanero y de procedimientos aduaneros; puesto que de otra forma las disposiciones de forma contenidas en el Código Aduanero no podrían encontrase alli (la facultad de dictar códigos de forma la mantiene cada provincia, por aplicación del art. 121 y 126 de la CN).

1. V. Conclusiones

En vista de lo aquí expuesto podemos afirmar:

1)    La iniciativa de reforma judicial en sí misma , es una cuestión pendiente que viene siendo reclamada desde larga data y que lejos de oponernos a la misma, proponemos una reforma más integral;

2)    Que la reforma del fuero federal no debe limitarse a la justicia penal federal, dado que el fuero trasciende esa materia abarcando cuestiones de mayor complejidad como las de índole contencioso administrativa ,las tributarias y las aduaneras;

3)    Que la reforma debe prever para el fuero contencioso administrativo federal, un Código Contencioso Administrativo Federal, para un procedimiento ágil y uniforme;

4)    Que el juzgamiento de los delitos e infracciones aduaneras y tributarias  deben contar con un fuero federal específico que entienda en tales materias;

5)    Que actualmente el único Tribunal competente en dichas materias es el Tribunal Fiscal de la Nación, vulgarmente considerado por décadas “un tribunal administrativo”, pero que en realidad es un Tribunal jurisdiccional de alcance nacional creado por ley formal del Congreso;

6)    Que de propiciarse la iniciativa de trasladar al Tribunal Fiscal de la Nación al ámbito judicial federal, ese organismo aumentaría su competencia actual de juzgamiento a la de los delitos aduaneros y tributarios;

7)    Que además de ello, habría juzgados federales de esa índole en las provincias, lo que implicaría también creación de fiscalías y defensorías ante el respectivo fuero;

8)    Que consecuencia de ello, quedaría ese Tribunal liberado de la vigente prohibición de pronunciarse sobre la inconstitucionalidad de una norma, tanto en los términos del artículo 185 de la ley 11.683 de Procedimiento Tributario como el artículo 1164 del Código Aduanero a menos que la Corte Suprema se hubiera pronunciado previamente, aún cuando la misma en la actualidad deviene estéril a partir de la reforma constitucional de 1994 que receptó y equiparó al mismo nivel de la Constitución los tratados de Derechos Humanos entre los cuales se encuentran garantías del debido proceso adjetivo y de la doble instancia plena establecidas en el artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos y el resguardo del derecho fundamental a la tutela administrativa y judicial efectiva (arts. XVIII y XXIV de la Declaración Americana de los Derechos y Deberes del Hombre, 8° y 10° de la Declaración Universal de Derechos Humanos, 8° y 25° de la Convención Americana de Derechos Humanos, 2° inc. 3° aps. a) y b), y 14 inc. 1° del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos;

9)    En definitiva, sólo puede concebirse una reforma de la justicia federal si se abarca a la totalidad de la misma, garantizando de este modo que todos los Justiciables puedan ser juzgados por magistrados debidamente formados en las competencias respectivas.

Dr. Daniel Zarucki

Abogado – Despachante de Aduana

Docente en Fundación ICBC

Maestrando en Derecho Administrativo (Universidad Abierta Interamericana)

Septiembre 2.020