TRÁNSITOS INTERNACIONALES – JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA -Dr. Mario Fernando Giachello

TRÁNSITOS INTERNACIONALES – JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA –  CRITERIOS SOSTENIDOS EN AUTOS “TRANSPORTES….C/ DGA S/ RECURSO DE APELACIÓN EXP. N° 21.320-A”

Por Dr. Mario Fernando Giachello

Respecto al precedente jurisprudencial citado, adelantando opinión, manifestaré que personalmente no concuerdo con los criterios sostenidos por los diferentes votos del Tribunal Fiscal de la Nación; a saber: a) Voto mayoritario: con re-encuadre en el art. 954 inc. c) del C.A., no considerando el art. 954 inc. a) C.A.; y Voto minoritario: con encuadre en el art. 962 del C.A., conforme a los fundamentos de hecho y de derecho que luego de la breve referencia a los votos, pasaré a efectuar.

Se aclara que, el presente análisis sólo se limita a la cuestión de fondo, o sea al encuadre jurídico aplicable a la conducta relacionada al sobrante – no declarado – de la mercadería en tránsito de importación, (no obstante considerar el mismo de alcance a la totalidad de la situación fáctica denunciada -subfacturación incluida-), en función de encontrarse limitada su ámbito de aplicación, debido a inconsistencias de orden procesal y cuestiones de índole probatoria, que exigieran por parte del Tribunal, una ampliación de corrida de vista y cuestionaran el método de formación de valor.

a) Del voto mayoritario.

Conforme descripción pto. IV, resolutivo del TFN, voto mayoritario de la Dra. Winkler, se indica que de las actuaciones sumariales surge que se formula un acta denuncia, por la que en el resguardo jurisdiccional Punta de Vacas, de la sub-dependencia de la aduana de Mendoza, se detectan diferencias con motivo del pesaje efectuado al medio de trasporte y de la mercadería trasportada correspondiente al camión procedente de Iquique, República de Chile, en tránsito con destino a la zona franca Libertad – Uruguay, al amparo del manifiesto MIC/DTA y conocimiento de carga  perteneciente a la empresa de trasportes recurrente.

Verificada la mercadería se dejó constancia en el acto de verificación que resultaron los mencionados 307 bultos, compuestos de tres a cuatro cajas por bulto, haciendo un total de 1081 cajas y 148 rollos de tela “que de acuerdo a factura de Reexpedición Nro. 000021/23, las cantidades, calidad y especie de la mercadería coincide en un todo con las facturas mencionadas, que se procedió ha (sic) pesar el camión cargado arrojando un bruto de 32.210 Kg, y una vez descargado se pesó el medio de transporte dando una tara de 16.120 kg, arrojando un neto de 16.090 kg, lo que arroja una diferencia con los kilos declarados en MIC/DTA (5.381) de 10.709 kilos”.  Se procede, asimismo, a una consulta de valores referenciales conforme la Resolución General AFIP 1077/01 –en el mismo         acto de verificación y aforo- y se liquidan las diferencias de valor, de la que surge que, ajustado el valor en aduana del total de los ítems involucrados (en cuanto al ajuste para la aplicación posterior de la condena) el perjuicio fiscal asciende a la suma –en lo que ahora         interesa- de $ 149.130,20 –…

Al respecto en el pto. 5to. del resolutorio – opinión que compartimos – se expresa que  cabe en primer término advertir que la relación de la solicitud de expedición y de las facturas en la destinación de tránsito constituye una declaración relativa a la carga y descarga de las mercaderías en los términos del inc. c) del art. 956 del C.A. En la especie la mercadería y el medio de trasporte ingresaron en tránsito al territorio argentino, si bien con destino a zona franca, por lo que no resulta aplicable lo dispuesto en el art. 590 del C.A. en         sentido que la introducción no se encuentra gravada con gravámenes salvo por las tasas de servicios, aunque sí la normativa referida al tránsito.

Asimismo que el ap. 1 del art. 954 del C.A. refiere, sin distinción, a cualquier operación de destinación de importación o exportación y el inc. a) del mencionado art. 956 del mismo cuerpo normativo establece que las operaciones relativas a la importación “se consideran como si fueran de importación para consumo”, por lo que aun tratándose de tránsito el órgano aduanero no ha aplicado, en principio, el tipo infraccional por analogía….”; y que “…el art. 909 establece la responsabilidad solidaria entre el transportista y el agente de trasporte.”… que “….si bien es cierto que la mercadería se encontraba en tránsito de una zona franca a otra, ello no excluía la posibilidad de control si, como en el caso, se detectó una irregularidad. El Capítulo III del Acuerdo Recife deja a salvo las facultades de imponer tasas, impuestos y otros gravámenes referidos a la legislación local de cada país y si bien es cierto que las mercaderías deben ser trasladadas libremente por el país limítrofe, la resolución ex ANA 3753/94, referida al despacho aduanero en el MERCOSUR,  establece en  el inc. 2 del art. 2 que “la permanencia, circulación y la salida de la mercadería desde esos lugares quedará sujeta a los requisitos establecidos por la autoridad aduanera y bajo su control”.

No obstante se considera que, “…sin embargo el art. 305 del C.A. dispone, en forma análoga a como lo hace el art. 590, referido a supuesto distinto, que la mercadería en tránsito directo no está sujeta a la imposición de tributos que gravaren la exportación, salvo las tasas retributivas de servicio.”

Se indica que “…se le endilga a la recurrente y correcurrente el haber incurrido en la declaración inexacta que prevé y sanciona el inc. a) del ap. 1 del art. 954 del C.A. Sin embargo, en el capítulo sexto, que regula la destinación suspensiva de tránsito de importación, a diferencia de lo que ocurre con el faltante previsto en el art. 311 del C.A. (v.s tb. arts. 312 y 313) no se contempla el supuesto bajo examen, que refiere a un sobrante de kg,  por 148 rollos de tela y a una presunta subfacturación en virtud de los valores ajustados.”

Se expresa en este sentido, que “…la presunción de importación para consumo que podría justificar la aplicación del mentado inc. a) del art. 954, ap. 1 del C.A. no puede funcionar por analogía, tratándose de materia infraccional (confr. art. 895 de ese cuerpo normativo).”

Más adelante se expresa que… “reviste practicidad resolver esta cuestión con el fondo,… debiéndose limitar la condena y el análisis de su procedencia sustancial sólo con relación al mentado sobrante de 10.709 kg de mercadería y a los 148 rollos de tela, mercadería sin declarar.”

En este sentido, el voto mayoritario opina en pto. VII,  “…la suscrita, en criterio análogo al de la Dra. García Vizcaíno, consideró que el transportista y el agente de trasporte no son susceptibles de considerarse generadores de los efectos previstos en el inc. c) del ap. 1 del art. 954 del C.A., puesto que deben hacerse responsables del documento de carga y del manifiesto, que ni siquiera potencialmente, por sí, pueden generar un importe distinto del que efectivamente hubiere correspondido ingresar. Sin embargo, dejando a salvo este criterio contrario y por razones de economía procesal, desde lo sentenciado por el Alto Tribunal en “Agente Marítimo Río Paraná”, sent. del 30.4.02 y por la circunstancia que se ha considerado también que el mencionado capítulo del Código Aduanero protege el principio de veracidad en las declaraciones aduaneras (“Bunge y Born Comercial S.A.”, expdte. 7584-A, sent. del 11.6.98 “Fallos”, 321:1614), corresponde – por los dos hechos a que hice referencia – practicar un reencuadre en el mencionado inciso fijando una pena, en  principio, de una vez la diferencia de ese importe.

Concluyendo en orden a considerar, “…por lo expuesto, que se ha  incurrido en la declaración inexacta prevista y penada en el inc. c) del ac. 1 del art. 954 del C.A., por el sobrante que la actora no controvierte y los 148  rollos de tela (v. fs. 86). No considero que deba respecto de este último hecho considerarse que el sobrante en cantidad no se produjo porque se trata de mercadería que puede declararse en forma genérica, pues no se trata de una cuestión de clasificación sino del hecho mismo de mercadería sobrante y sin declarar.”

b ) Opinión respecto al re-encuadre legal otorgado – art. 954 inc. c) del C.A., sin considerar el art. 954 inc. a) C.A.:

En este orden de ideas, nos permitimos respetuosamente disentir con la opinión precedentemente transcripta del voto mayoritario, en especial en cuanto considera “…que la presunción de importación para consumo que podría justificar la aplicación del mentado inc. a) del art. 954, ap. 1 del C.A. no puede funcionar por analogía, tratándose de materia infraccional (confr. art. 895 de ese cuerpo normativo).”

Al respecto en nuestra opinión, el artículo 954 del C.A., no requiere la existencia de una presunción de importación para consumo, considerando que la citada normativa sólo requiere la “potencialidad de un perjuicio fiscal”, a partir de una declaración inexacta. En efecto, manifiesta la norma citada que será sancionado aquél que para cumplir cualquiera de las operaciones o destinaciones de importación o exportación (en este caso un tránsito directo es una destinación suspensiva de importación), efectuare ante el servicio aduanero una declaración que difiera con lo que resultare de la comprobación (hecho fáctico constatado en la especie, a partir del sobrante no cuestionado), que en caso de pasar inadvertida, produjere o pudiere producir ( o sea potencialidad y no presunción), inc. a) un perjuicio fiscal.-

En este orden de ideas corresponde manifestar que, toda vez que se trata de un despacho en confianza y basado en la buena fe del operador, Transportista y Agente de Transporte Aduanero que lo representa, constatada la inconsistencia en la declaración (en el caso específico “sobrante”), a partir de las formalidades de control practicadas en la Aduana de entrada en paso de frontera, se considera que de haber pasado inadvertida la misma, hubiere podido (con la potencialidad requerida por la norma) producir un perjuicio fiscal, frente a diferentes supuestos que pasamos a analizar.

En relación a la declaración aduanera, la C.S.J.N., ha reiteradamente manifestado “…que el bien jurídico tutelado es “el principio de veracidad y exáctitud de la manifestación o declaración de la mercadería que es objeto de una operación o destinación de aduana” (confr. causas “Frigorífico Rioplatense” – Fallos: 315:329 – y “Subpga” – Fallos: 315:942). Asimismo afirmó en los mencionados precedentes que de “la confiabilidad de lo declarado mediante la correspondiente documentación reposa todo un sistema dirigido a evitar que al amparo del régimen de exportación o importación, en su caso, se perpetren maniobras que lo desnaturalicen y perviertan.” (Bº 1664 XXXII. Bunge y Born Comercial S.A. (T.F. 7584-A) c/Administración Nacional de Aduanas – C.S.J.N. 11.06.98).-

Resulta contundente la jurisprudencia en cuanto manifiesta que “El tipo infraccional que aquí se sanciona está considerado por la existencia de falsas declaraciones, con independencia del acaecimiento de un agravio concreto para el erario, siendo suficientemente sólo la posibilidad de un perjuicio eventual.” (Consid. X) (C.N.A.C.A.F.., Sala V – 20/2/97, Bodegas y Viñedos Giol E.E.I.C. c/A.N.A.”.-

“La responsabilidad que origina una declaración inexacta recae sobre los autores, es decir aquellos sujetos a cuyo cargo está efectuarla o intervienen en su formalización. (Consid. 5º)” (CNACAF, Sala II, 19/11/98, Seghini, Luis Atilio c ANA).

Supuestos susceptibles de producir un potencial perjuicio fiscal, en el marco de una destinación suspensiva de tránsito de importación:

A continuación – a mero título ilustrativo -, se enumeran distintos supuestos que se estiman susceptibles de producir un perjuicio fiscal, a partir de una inexactitud en la declaración al momento de documentar una destinación suspensiva de importación, de tránsito internacional o interno, que fuera debidamente constatada en la aduana de paso de frontera,  y que deje al descubierto una diferencia en la cantidad de mercadería declarada – sobrante -, o una diferencia en la calidad de la mercadería declarada, y su consecuente valor (supuesto de subfacturación);  y que, en caso de pasar inadvertida, hubiere podido producir (potencialidad –  frente a la presunción de una importación a consumo legalmente prevista por los arts. 310 y 315 del C.A.-, ante un siniestro ocurrido durante su transporte por territorio aduanero nacional y un aforo ficto), un perjuicio fiscal.

a) Interrupción del tránsito con motivo de accidente y perdida de parte de la mercadería susceptible de ser utilizada por un tercero.-

b) Robo del medio de transporte.-

c) Descarga del sobrante en territorio nacional, previo a su arribo a la aduana de salida, conducta la cual se integra: 1) mediante la ardidosa maniobra iniciada en la aduana de entrada “declaración inexacta en tránsito de importación; y 2) la posterior descarga de la mercadería en territorio nacional”. De esta manera (no obstante las diligencias de control que pueda efectuar el servicio aduanero en la aduana de salida), se anula toda posibilidad de constatar la irregularidad, toda vez que los datos declarados en el MIC/DTA y los constatados por la verificación (practicada en aduana de salida), relacionados a Kilos, Cantidad de Bultos, y Valor – una vez descargada e ingresada ilegalmente la mercadería a territorio nacional -, coincidirán plenamente.-

En este particular supuesto, debe notarse que, la existencia de 307 bultos compuestos de tres a cuatro cajas por bultos, que resultaran 1081 cajas, y 148 rollos de tela, puede llevar a la hipótesis de considerar un encuadre previsible en la conducta prevista y penada por el art. 873, supuesto de “tentativa de contrabando”, en cuanto se considera “supuesto especial de tentativa de contrabando la introducción a recintos sometidos a control aduanero de bultos que, individualmente o integrando una partida, contuvieren en su interior otro u otros bultos, con marcas, números o signos de identificación iguales o idóneos para producir confusión con los que ostentare el envase exterior u otros envases comprendidos en la misma partida.”

Ahora bien, podemos considerar al SemiRemolque debidamente precintado; enlonado, y encordado; “o” al Contenedor debidamente precintado y en tránsito de importación, como un “recinto sometido al control aduanero”?; y aún en el caso en consideremos intentarlo, no debemos olvidar que el hecho de tratarse de una destinación que exige sólo una declaración sumaria y no detallada, difícilmente se cuente con el grado de información suficiente (tanto en la declaración como en los bultos) como para tipificar la confusión exigida por la norma, en torno a marcas, números o signos de identificación, existiendo asimismo la posibilidad de considerar a la conducta en el marco de los meros actos preparatorios, al tratarse de mercadería en tránsito hacia un tercer país, y sin el grado de certeza suficiente en cuanto al dolo requerido por la conducta penal?.-

Declaración inexacta o falsa manifestación (ardidosa):

Al respecto podemos considerar, que nuestra Corte Suprema de Justicia de la Nación, ha reiteradamente manifestando que “…el legislador ha concebido el delito de contrabando como algo que excede el mero supuesto de la defraudación fiscal…” (C.S.J.N., 4/8/83 – Legumbres SA); sosteniendo nuestros tribunales que  “…el bien jurídico tutelado por la norma es el adecuado ejercicio de la actividad de control propia del servicio aduanero, constituido en la especie por el sometimiento igualitario de todas las mercaderías exportadas e importadas a un tratamiento uniforme; es decir, que en el delito de contrabando lo tutelado no es la recaudación fiscal, ni la regulación de la política económica del Estado en relación con las operaciones de importación o exportación, sino el ejercicio de la función principal encomendada a las aduanas, tal es, el control sobre la introducción, extracción y circulación de mercaderías…”. (Cámara Nacional de Casación Penal – Surfabril SRL s/Recurso de Casación).

Más adelante en el referido y precitado resolutorio la Cámara Nacional de Casación Penal se manifiesta “En efecto, advertimos la existencia de la infracción aduanera consagrada en el artículo 954 del Código Aduanero, la que obviamente queda excluida cuando media el inequívoco propósito e intencionalidad exigidos por la ley, precisamente, por el tipo delictivo en análisis…”.-

Así lo ha manifestado la doctrina, en relación a que “Resulta por cierto dificultoso establecer la diferencia entre esta figura penal y la infracción del art. 954, ya que como afirmamos en el comentario al art. 860 (ver Principio diferenciador), no existe una diferencia ontológica entre delito e infracción aduaneros, sino que la distinción viene impuesta desde la misma ley, operando el régimen contravencional como una especie de doble barrera protectora del bien jurídico tutelado; es decir que aquellas conductas que no sean aprehendidas por el ordenamiento penal, sí pueden subsumirse en algún tipo de infracción. Algo parecido sucede con este delito y la infracción de la declaración inexacta, ya que cuando este delito no se configure, porque no resulta idóneo el acto u omisión empleado, puede subsistir el remanente contravencional. (Régimen Penal y Procesal Penal Aduanero – Carlos Edwards. Pág. 25).-

Consecuentemente con ello, se considera que no acreditada una conducta “dolosa” frente a una falsa manifestación, en una destinación aduanera de tránsito directo de importación, y toda vez que la misma resulta susceptible de producir un potencial perjuicio fiscal, el encuadre que correspondería otorgar, sería el de la infracción de declaración inexacta previsto y penado por el art. 954 inc. a), considerando el potencial perjuicio fiscal, en la latente posibilidad de un ingreso “ilícito”, vía robo o conducta ardidosa, a territorio aduanero de la mercadería que, “en tránsito”, se encuentra siendo transportada en un medio de transporte internacional, y que ha sido objeto de omisión (en el supuesto de sobrantes) o de falsedad (en el supuesto de diferencia de calidad o valor – subfacturación) al momento de efectuar la declaración ante el servicio aduanero, por los sujetos obligados por ley.

La Dirección de Asuntos Legales de la D.G.A., a través de su Departamento Asesoramiento se ha expedido indicando que “…cabe aclarar que la infracción de declaración inexacta se perfecciona no solo cuando se produce efectivamente el daño, sino también cuando existe posibilidad de su producción.

En el tránsito tal posibilidad no podría descartarse a priori por cuanto la garantía prevista en el Anexo I Aspectos Aduaneros del Convenio de Transporte Internacional Terrestre (cap. VII art. 13) sólo cubriría el valor de la mercadería y su exceso.” (Dictamen 321/01 – División Régimen Tributarios y Asuntos Generales).-

Así lo ha manifestado (Dirección de Asuntos Legales de la DGA, Dictamen 1146/01 – Departamento Asesoramiento) (fecha 29.10.01) que “Con relación a la normativa que rige el TAI debe tenerse presente que la destinación de tránsito mantiene en suspenso el régimen de tributos y prohibiciones y que en la misma la mercadería transita por el territorio aduanero del país de tránsito bajo custodia del propio interesado por lo que el ATIT contiene disposiciones cuyo objeto es evitar que dicha destinación sea burlada mediante maniobras de sustitución o sustracción.”.- (el subrayado es propio)

De igual manera por dicha opinión se ratificó lo expuesto con relación a los alcances del dictamen 321/01, indicando que “…fue emitido para unificar una disparidad de criterios con relación al encuadre en el art. 954 en aquellos supuestos en que el servicio aduanero detecte mercadería que no se encuentre declarada en los TRAS toda vez que en esos casos habría un ingreso clandestino de mercadería en tránsito.” (el subrayado es propio).

En este aspecto, oportunamente consideramos (Nota Nro. 192/02 (DV JRME)), que “Toda vez que el dictamen ha sido planteado desde la óptica de la aduana de salida, se interpreta…”– a contrario sensu – “…que al procederse a la verificación y constatación en la aduana de entrada, la norma infraccional citada (art. 954 del C.A.) resulta “prima facie” aplicable,”.

Practicándose un breve e hipotético ejercicio de simulación, a partir de una potencial conducta en torno al robo del medio transportador y su mercadería, y considerando las obligaciones impuestas por los arts. 311, 312, y 315 del C.A., al Transportista, Agente de Transporte, y subsidiariamente al Consignatario, como consecuencia de la presunción legal que considera a la mercadería importada para consumo, observamos que el VALOR declarado en el MIC/DTA, resultará proporcional a los Kilos que se declaran de mercadería (en el presente supuesto tres veces menor al constatado físicamente en la verificación), resultando el referido valor declarado, la base imponible idónea para el potencial e hipotético cobro tributario, como consecuencia de la realización de un AFORO ficto, que tendrá como sustento precisamente a la inexacta declaración (inserta en el campo valor),  al no poder practicarse la verificación, clasificación y valoración (aforo), de la mercadería perdida – utilizada por un tercero – objeto de la destinación.

La deferencia de valor (entre lo declarado y lo constatado) frente a una subfacturación en una destinación suspensiva de tránsito de importación (directo internacional o interior), – a criterio del suscripto – constituye el potencial perjuicio fiscal que deberá soportar el fisco, ante la posibilidad de ingreso o importación a consumo de la mercadería por una vía idónea (ilícita por cierto), pre-meditada o no, a partir de la inexactitud de la declaración presentada al servicio aduanero en la Aduana de paso de frontera.

c) Del voto minoritario:

La Dra. García Vizcaíno dijo:

II) Que estimo que no se configuró el supuesto del inc. a) del art. 954 ap. 1 del CA con relación a los recurrentes, en virtud de que respecto de éstos no se configura la obligación tributaria en cuanto a los sobrantes.

Que, en efecto, cabe señalar que con fecha 7/3/97 la Sala 3 de la C.N.Cont.-Adm. Fed. Cap. in re “Agencia Río de La Plata SA”, al sentenciar un caso en que la aduana había formulado al agente de trasporte aduanero un cargo en concepto de tributos por determinado sobrante a ser exportado, sostuvo que “cuando se trata de sujetos que no verifican el hecho generador gravado, para que nazca la obligación tributaria debe surgir su condición de sujeto pasivo directamente de la ley, en virtud del principio de legalidad del tributo consagrado por la Constitución Nacional.

Continúa el voto minoritario considerando en su pto. III), que “…tampoco se configuró la infracción prevista en el inciso c) del apartado 1) del art. 954 del CA, puesto que en la especie se ha endilgado –reitero- un  sobrante de 148 rollos textiles no declarados y un sobrante en el peso de la mercadería, por lo cual por el principio de especialidad (cfr. art. 896 del CA) se aplica la figura del art. 962 del CA (tal como lo sostuve, entre otros, en “Transportes Messina y otro”, del 16/11/00; expte. N° 8785-A).”

Entiende que “…en efecto, en cuanto a los medios de transporte, el art. 954 del CA se aplica sólo respecto de faltantes, puesto que la Exposición de Motivos del CA, al explicar las normas relativas a la mercadería a bordo sin declarar, puntualiza que: “La situación de la mercadería que fue manifestada oportunamente pero resulta faltar, no se contempla en este capítulo, pues constituye otra infracción aduanera (art. 954) prevista en el precedente Capítulo Séptimo («Declaraciones inexactas y otras diferencias injustificadas»). La posibilidad de que se superpongan se descarta mediante lo dispuesto en el art. 954”; “Que, a contrario sensu, en los casos de sobrantes detectados en medios de transporte se aplican las disposiciones del Capítulo Octavo (arts. 962 al 964) del Título II de la Sección XII del CA.”; “Que -a mi juicio- en el presente la conducta de los recurrentes se encuadra en el art. 962 del CA, (con la responsabilidad solidaria del art. 909 del CA), en razón de que  el notorio sobrante de kilos de mercadería resultante respecto de los declarados se encontraba en poder de la tripulación, ya que no surge de las actuaciones que el camión en cuestión llevara pasajeros.”; “Que los lugares reservados a los tripulantes a que se refiere el art. 962 del CA “dan cuenta de sitios o espacios del medio transportador que quedan bajo el amparo de la guarda de esos tripulantes”, en tanto que la mercadería sin declarar puede hallarse en cualquier medio de transporte, siendo “indistinto que el medio sea acuático, terrestre o aéreo” (Gottifredi, Marcelo, Código Aduanero Comentado, p. 515. Macchi. Buenos Aires. 1996).”; Que el supuesto de que la mercadería se halle en lugares de acceso reservado a la tripulación no requiere ocultamiento, toda vez que el art. 962 del CA describe tres supuestos distintos, de modo que configurado uno de ellos se tiene por cometida la infracción.”; y “Que no obsta a esta conclusión la coincidencia en el número de bultos, ni los valores de la mercadería que surgen de las facturas comerciales, ya que el peso resultante notoriamente difería del declarado por los apelantes, habiendo resultado un sobrante de más de cinco toneladas de mercadería de las manifestadas….”

d ) Opinión respecto al encuadre legal otorgado – art. 962 C.A.:

La jurisprudencia respecto las destinaciones de importación, sostiene que: “La conducta ilícita descripta en el art. 954 del Código Aduanero se verifica en el momento en que el agente transportador presenta ante la Aduana el manifiesto general de la carga, asumiendo de tal manera su responsabilidad por ante ella de la exactitud y fidelidad de los dichos allí contenidos. (CNACAF, Sala IV, 6/9/85, Lecumberri y Cía. SAM s/Recurso de apelación – ANA).-

Asimismo se indica que “Si al momento del registro del manifiesto no estaban pagados los tributos correspondientes, de modo que en ese momento se verificó potencialmente el perjuicio fiscal, el cual se sumó a la declaración inexacta (Cám. Nac. de Apel. Fed. Y Cont. Adm., Sala IV, “S.A. Mar. Y Com. J.R. Williams”, 29/02/96, con cita de “Lecumberry y Cía. S.A.” 6/9/85, y “Ag. Mar. Robinson”, 18/9/87; Sala II, “Cesare, Héctor I.” 25/9/88).-

Considerada la posición adoptada al respecto del encuadre de los hechos en la conducta en descripta en la normativa del art. 954 inc. a) del C.A., nos permitimos a su vez respetuosamente disentir con la posición del voto minoritario en cuanto entiende que procede en los hechos formalizar el encuadre en infracción al art. 962 del C.A., en orden a las razones de hecho y derecho que a continuación se exponen.

Se comparte en cuanto se manifiesta que el artículo 962 del C.A., tanto en su redacción como en la exposición de motivos, describe tres supuestos distintos, los cuales resultan ser: Cuando en un medio de transporte se hallare…

1.- mercadería oculta;

2.- o en lugares de acceso reservado a la tripulación;

3.- o en poder de algún tripulante;

…que no hubiere sido oportunamente declarada ante el servicio aduanero…

No se comparte la posición que considera al sobrante de la mercadería (como parte de la carga – no declarada – en el medio transportador), como comprensivo de alguno de los tres mencionados supuestos.

Ello es así, debido a que – en opinión del suscripto – correspondería diferenciar el Medio de Transporte propiamente dicho (en el presente supuesto camión, chasis del semi remolque, caja de herramientas, tanques de combustible, adicionales, de agua, cubiertas, etc.), del espacio o habitáculo reservado como continente de la mercadería (contenedor y semi-remolque, aún en el caso de encontrarse cubierto con lona y sogas reglamentarias), el cual se debe presentar al servicio aduanero en paso de frontera, cerrado acorde a las exigencias que determinan la reglamentación, y debidamente precintado con intervención de las autoridades aduaneras de inicio del T.A.I.-

En este orden de ideas, a criterio del suscripto, el art. 962 del C.A. resultaría aplicable, siempre y cuando la mercadería se encontrare oculta en el medio de transporte, debiéndose distinguir a la mercadería que se encuentre en el espacio, sector o contenedor precintado por el servicio de aduana, reservado a la carga internacional, que comparte el mismo espacio cerrado y precintado, con esta.

En este sentido – y con relación al primer supuesto previsto en la norma “ocultamiento” -, se estima procede analizar si un sobrante de mercadería de idéntica calidad a la declarada, que comparte la estiba de la carga, alcanza el requisito de oculta exigido por la ley. Idéntico interrogante corresponde efectuar frente a la hipótesis de mercadería que por su calidad pueda revestir el carácter de prohibida, cuya conducta (declaración inexacta) encuadre en el inc. b del art. 954, y sea puesta a disposición del control del servicio aduanero (debidamente precintada) en una destinación suspensiva de tránsito aduanero de importación (directo o internacional).

Con relación al segundo supuesto, se estima que el lugar reservado a la mercadería transportada (semi-remolque o contenedor), no resulta lugar de acceso reservado a la tripulación, toda vez que sólo se podrá formalizar legalmente la apertura de la carga y rotura de precintos frente a representantes del servicio aduanero, o denunciar inmediatamente a las autoridades pertinentes, si la misma se produjere por cualquier situación irregular, en el curso de la trayectoria.

Por supuesto que en la hipótesis que presenta el supuesto bajo examen, no se refiere al tercer supuesto relacionado a la mercadería en poder de algún tripulante.

e ) Conclusión

En conclusión, -en opinión del suscripto-, a la conducta que comprende la inexactitud en la declaración al momento de documentar una destinación suspensiva de importación, de tránsito internacional o interno, que fuera debidamente constatada en la aduana de paso de frontera,  y deje al descubierto una diferencia en la cantidad de mercadería declarada – sobrante -, o una diferencia en la calidad de la mercadería declarada, y su consecuente valor (supuesto de subfacturación); y que, en caso de pasar inadvertida, hubiere podido producir (potencialidad –  frente a la presunción de una importación a consumo – arts. 310 y 315 del C.A.-, ante un siniestro ocurrido durante su transporte por territorio aduanero nacional (o descarga ilícita) y un consecuente aforo ficto), un perjuicio fiscal, correspondería su encuadre en los términos del art. 954 inc. a) del C.A..-

Dr. Mario Fernando Giachello

Marzo 2.008