El presente comentario tiene por objeto sintetizar los aspectos básicos relativos a la acción 6 del Plan de Acción BEPS (OCDE)[1] a raíz del reciente reporte donde la OCDE publica la última revisión por pares respecto del tema.
1. ¿CUAL ES EL PROBLEMA?
Durante las últimas décadas, los tratados fiscales bilaterales, concluidos por casi todas las jurisdicciones del mundo, han servido para prevenir la doble imposición perjudicial y eliminar los obstáculos al comercio transfronterizo de bienes y servicios, y los movimientos de capital, tecnología y personas[2].
Sin embargo, esta extensa red de convenios fiscales (entre 3000 y 4000 convenios en vigor en todo el mundo) también ha dado lugar a abusos de convenios y a los denominados arreglos de «compra de convenios» o «treaty-shopping» arrangements (en ingles)
Esto generalmente implica el intento de una persona de acceder indirectamente a los beneficios de un tratado fiscal entre dos jurisdicciones sin ser residente de una de esas jurisdicciones.
Es decir, una persona que no es residente de una jurisdicción que es parte de un convenio fiscal puede intentar obtener los beneficios que un convenio tributario otorga a un residente de esa jurisdicción.
Los contribuyentes involucrados en estas operaciones socavan la soberanía fiscal al reclamar los beneficios del tratado en situaciones en las que estos beneficios no estaban destinados a otorgarse, lo que priva a las jurisdicciones de los ingresos fiscales.
2. IMPORTANCIA DEL TEMA
El abuso de los tratados es una de las fuentes más importantes de preocupaciones BEPS.
Es indeseable por varias razones, que incluyen:
- ·Los beneficios del tratado negociados entre las partes de un tratado se extienden económicamente a los residentes de una tercera jurisdicción de una manera que las partes no pretendían. Se viola, por tanto, el principio de reciprocidad y se altera el equilibrio de concesiones que las partes hacen;
- · Los ingresos pueden eludir la tributación por completo o estar sujetos a una tributación inadecuada de una manera que las partes no pretendían;y
- · La jurisdicción de residencia del último beneficiario de los ingresos tiene menos incentivos para celebrar un tratado fiscal con la jurisdicción de origen, porque los residentes de la jurisdicción de residencia pueden recibir indirectamente los beneficios del tratado de la jurisdicción de origen sin necesidad de que la jurisdicción de residencia proporcionar beneficios recíprocos.
3. ACCION 6 PLAN BEPS OCDE
La Acción 6 de BEPS aborda la problemática del «treaty-shopping» a través de disposiciones de los tratados cuya adopción forma parte de un estándar mínimo que los miembros del Marco Inclusivo de BEPS han acordado implementar.
También incluye reglas y recomendaciones específicas para abordar otras formas de abuso de los tratados.
La acción 6 identifica las consideraciones de política fiscal que las jurisdicciones deben abordar antes de decidir celebrar un acuerdo fiscal.
Como parte del paquete BEPS, el Informe de la Acción 6 establece uno de los cuatro estándares mínimos de BEPS, que es que los miembros del Marco Inclusivo de BEPS se comprometan a incluir en sus tratados fiscales disposiciones que traten sobre el treaty shopping para garantizar un nivel mínimo de protección contra abuso de tratados.
También acordaron que se requiere cierta flexibilidad en la implementación del estándar mínimo, ya que estas disposiciones deben adaptarse a las especificidades de cada jurisdicción ya las circunstancias de la negociación de los acuerdos fiscales.
El estándar mínimo sobre “treaty-shopping” requiere que las jurisdicciones incluyan dos componentes en sus acuerdos fiscales: una declaración expresa sobre no tributación (generalmente en el preámbulo) y uno de los tres métodos para abordar la problemática del treaty-shopping.
El Informe de la Acción 6 establece otras reglas y recomendaciones específicas para abordar otras formas de abuso de los tratados.
Para fomentar la implementación del estándar mínimo y otras medidas relacionadas con el tratado BEPS en la red global de tratados, se concluyó un Instrumento Multilateral (el MLI BEPS) que puede modificar los acuerdos fiscales bilaterales existentes.
4. REVISIÓN POR PARES
La implementación del estándar mínimo de la Acción 6 está sujeta a un proceso de revisión por pares.
Las primeras tres revisiones por pares sobre la implementación del estándar mínimo de la Acción 6 se llevaron a cabo en 2018, 2019 y 2020, siguiendo el proceso establecido en el Documento de revisión por pares (2017).
La revisión por pares para 2021 se ha completado y es el primer proceso de revisión por pares que se rige por el Documento revisado de revisión por pares (2021).
RECIENTE REVISIÓN POR PARES
La última revisión por pares[3] sobre la implementación del estándar mínimo de la Acción 6 revela que una gran mayoría de los miembros del Marco Inclusivo han modificado, o están en proceso de modificar, su red de tratados para implementar el estándar mínimo y otras medidas relacionadas con el tratado BEPS.
En ocasión de presentar el reporte la OCDE[4] dijo que los miembros del Marco Inclusivo de la OCDE/G20 sobre BEPS continúan logrando avances significativos en la implementación del paquete BEPS para abordar la elusión fiscal internacional, ya que la OCDE publica los resultados de la revisión por pares más reciente que evalúa las acciones tomadas por las jurisdicciones para prevenir la compra de tratados fiscales y otras formas de abuso de tratados bajo la Acción 6 del Proyecto BEPS de la OCDE/G20.Este Quinto Informe de Revisión por Pares incluye datos sobre los tratados fiscales celebrados por las jurisdicciones que eran miembros del Marco Inclusivo de la OCDE/G20 sobre BEPS el 31 de mayo de 2022, forma la base de la evaluación de la implementación de la Acción 6 de BEPS estándar mínimo.
El informe revela que los miembros del Marco Inclusivo están respetando su compromiso de implementar el estándar mínimo sobre treaty shopping.
En total, al 31 de mayo de 2022, más de 1.050 acuerdos celebrados por miembros del Marco Inclusivo cumplían con el estándar mínimo. Esto representa un aumento de casi el 40% en comparación con 2021.
IMPORTANCIA DEL INSTRUMENTO MULTILATERAL (MLI)
Como en ediciones anteriores, el último informe de revisión por pares continúa demostrando la eficiencia del Instrumento Multilateral BEPS (BEPS MLI) en la implementación del estándar mínimo.
Es, con mucho, la herramienta principal de los miembros del Marco Inclusivo para implementar el estándar mínimo.
La mayoría de las jurisdicciones que han firmado el MLI han incluido casi todos sus tratados bajo el MLI.
Las disposiciones de BEPS MLI han comenzado a tener efecto con respecto a los tratados celebrados por pares de jurisdicciones que han firmado y ratificado BEPS MLI.
Para los tratados para los cuales el MLI es efectivo, las administraciones tributarias ahora pueden usar disposiciones de tratados efectivas para poner fin al treaty shoppping.
El MLI ha seguido ampliando significativamente la implementación del estándar mínimo para las jurisdicciones que lo han ratificado.
Se espera que el impacto y la cobertura del MLI continúen aumentando a medida que las jurisdicciones completen sus ratificaciones y que otras jurisdicciones con grandes redes de tratados tributarios se preparen para unirse.
Hasta la fecha, el MLI cubre 100 jurisdicciones y alrededor de 1 850 tratados fiscales bilaterales.
El número de acuerdos en cumplimiento celebrados entre miembros del Marco Inclusivo y cubiertos por BEPS MLI ha seguido aumentando significativamente: después de casi duplicarse entre las revisiones por pares de 2020 y 2021, el número de dichos acuerdos en cumplimiento aumentó en otro 30 % entre 2021 y 2022 , de alrededor de 650 a más de 850 (de alrededor de 975 acuerdos conformes celebrados entre los miembros del Marco Inclusivo).
Más de 870 acuerdos adicionales entre miembros del Marco Inclusivo pronto cumplirán con BEPS MLI, una vez que todos los Signatarios de BEPS MLI lo hayan ratificado.
En total, más del 85% de los acuerdos celebrados entre los miembros del Marco Inclusivo se están poniendo en cumplimiento bajo el BEPS MLI.
En términos más generales, al 31 de mayo de 2022, más de 2385 acuerdos celebrados entre miembros del Marco Inclusivo cumplen, están sujetos a un instrumento de cumplimiento, están sujetos a las medidas adoptadas por al menos un socio del tratado para implementar el estándar mínimo, o el objeto de una declaración general de un socio del tratado de que tiene la intención de utilizar la regla detallada de limitación de beneficios (LOB), junto con un mecanismo para abordar los acuerdos de conducto, para implementar el estándar mínimo en todos sus acuerdos bilaterales.
Dr. Alfredo Collosa
Abril 2.023
[1] Para ampliar el Plan BEPS ver https://www.oecd.org/tax/beps/
[2] https://www.oecd.org/tax/beps/beps-actions/action6/
[3] https://www.oecd.org/tax/beps/prevention-of-tax-treaty-abuse-fifth-peer-review-report-on-treaty-shopping-9afac47c-en.htm
[4] https://www.oecd.org/tax/sustained-progress-demonstrated-in-the-latest-oecd-peer-review-results-on-the-prevention-of-tax-treaty-shopping.htm
