La Corte no quiso cuando pudo. La oportunidad perdida en materia de tasas municipales – Dr. José María Sferco

I. La presente nota tan sólo refiere a la sentencia de la Corte Suprema de Justicia dictada el 2/9/21 en los autos “Esso Petrolera SRL y otro c/ Municipalidad de Quilmes s/ acción contencioso administrativa”, mediante la cual se confirmaran las facultades de ese municipio para recaudar su tasa de inspección de seguridad e higiene tomando como base ingresos brutos generados fuera del dominio territorial de Quilmes[1].

La inspección rectificó en más las declaraciones juradas de la empresa al cuantificar la base imponible de la tasa computando no solamente los ingresos devengados en su jurisdicción, sino también absorbiendo los provenientes de otras jurisdicciones municipales de la Provincia de Buenos Aires en los que la empresa tenía actividades pero no contaba con establecimiento habilitado. De manera tal que la inspección prorrateó los ingresos y los gastos atribuibles a la Provincia de Buenos Aires originados en municipios sin local habilitado, entre los municipios que sí lo tenían, captando y gravando para sí materia ajena de municipios en los que la contribuyente no contaba con asiento material susceptible de recibir los servicios comunales involucrados.

Mientras tanto la compañía tomó en cuenta los ingresos brutos atribuibles a la Municipalidad de Quilmes en función de las normas del Convenio Multilateral, distribuyendo sus ingresos totales entre todas las jurisdicciones en las que desarrollara actividades en función de los ingresos y gastos atribuibles a cada una de ellas en razón de las dos bocas de expendio de las que era titular en Quilmes y asimismo los devengados por las ventas realizadas a terceros operadores de estaciones de servicio de su marca, que explotan otras diez estaciones de servicio ubicadas  en Quilmes, pero habilitadas a nombre de terceros operadores, quienes, a su vez y por su parte, también abonaban las tasas sobre los ingresos derivados de las actividades que desarrollan en dichas estaciones de servicio.

II. El caso es arquetípico en la materia. Sus circunstancias tienen características convencionales: contribuyente plurijurisdiccional; inspección municipal sobre dos centros de ventas en cuanto a la exactitud de la liquidación y pago de la tasa; aplicación del art. 35 del Convenio Multilateral como argumento para medir la base imponible y cargársele ingresos de variada procedencia y jurisdicción al contribuyente y ajuste final de la materia imponible a favor del municipio.

III. La defensa puede esquematizarse de la siguiente manera:

-el ajuste de inspección, como ya se indicará, es incorrecto en la medida en que la Municipalidad de Quilmes cargó, sumó o añadió a la base imponible ingresos extraterritoriales provenientes de actividades desarrolladas fuera de ese municipio, incluso desde puntos de venta sin establecimiento habilitado;

-también se cuestionó que el ente comunal no habría prestado efectivamente los servicios de inspección de seguridad e higiene que eran su objeto;

-y finalmente la empresa se agravió por la irrazonabilidad de la tasa por falta de proporción entre su valor y el costo del servicio municipal que la misma tiende a retribuir.

IV. Como suele ocurrir, las defensas de la empresa fueron sistemáticamente rechazadas, y en sede judicial la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de Buenos Aires, pago de la pretensión fiscal mediante (solve et repete), dictó sentencia en el año 2016 confirmando la determinación a favor del municipio.

V. Algunos datos periféricos.

Un primer detalle es que los reclamos tributarios del municipio remiten a los años 1996 a 2002. El dato es útil para dar cuenta que el juzgamiento final del asunto llegó a la Corte 25 años después del período fiscal más antiguo y 19 años del más reciente. El caso se judicializó en 2003 (hace 18 años) y la sentencia del tribunal provincial data de 2016, o sea, 13 años más tarde, en tanto que la Corte Suprema hiciera lo propio a 5 años vista de dicho pronunciamiento definitivo provincial: total que entre las dos etapas judiciales (local y federal), sin contar el trámite administrativo en el ámbito municipal, la causa estuvo nada menos que 18 años en trámite hasta el año 2021, o sea, otro mundo, otra Argentina, otro Poder Judicial y hasta otra empresa.

Son muestras estadísticas breves pero elocuentes de la calma con que el sistema se ocupara de esclarecer los derechos y obligaciones debatidos en el caso.

Claro que no había ningún inconveniente desde el punto de vista recaudatorio, ya que, como se apuntara, a instancias del requisito de pago previo, en el año 2003 (hace 18 años atrás), el municipio logró cobrar su pretensión, con lo cual estaba absolutamente desinteresado de la discusión.

Nótese que se trata de demoras objetivas difíciles de tolerar pero que sirven para evidenciar la indiferencia del sistema administrativo y judicial argentino, que paradójicamente y muchos años más tarde se contrapuso con el vigor y la eficacia del último tramo del juicio, tanto por la propia Corte, como por el conjunto de los intendentes bonaerenses plantados en su sede tras asumir que la unión hace la fuerza, premisa bajo la cual apoyaron y jugaron lógicamente a favor de Quilmes en oportunidad de la audiencia pública llevada a cabo en el caso en 2019, visibilizando ante la opinión pública que perder el caso implicaría tanto como la debacle de las finanzas públicas comunales.

VI. Como es de rigor el asunto pasó por el tamiz -previo a la sentencia- de la Procuración General de la Nación, la cual dictaminara el 27/6/18 postulando rotundamente que la Corte hiciese lugar al recurso extraordinario y dejase sin efecto la sentencia provincial recurrida. Ese dictamen argumentó que la cuestión debatida resultaba sustancialmente análoga a la resuelta en la sent. del 7/6/06, autos “YPF SA c/ Municipalidad de Concepción del Uruguay s/Acción Meramente Declarativa”, resuelta por remisión, precisamente, al dictamen del 16/9/04, que atendiera a las funciones de medición y de distribución de base imponible del régimen del Convenio Multilateral aplicable, pero en cuya virtud “cada municipio queda acotado a gravar únicamente la porción de ingresos que corresponde a la actividad desarrollada dentro de sus límites, evitando así tanto los desbordes territoriales en el ejercicio de sus facultades tributarias cuanto posible conflictos de doble o múltiple imposición”, sin que se prevea acrecentamiento de la porción gravable, “sea como consecuencia de la falta de prueba de pago del tributo en otro u otros municipios, o de ausencia de local o establecimiento en ellos…” y que no cabe admitir que aquellos municipios que contasen con local se apropien de ingresos originados en actividades desarrolladas fuera de sus límites.

La Procuración añade que el art. 35 de mención tiene por objeto dejar en claro la situación de aquellos contribuyentes que desarrollan su actividad provincial íntegramente en dos o más municipios en los que contasen con local o establecimiento, siendo “de toda lógica que el conjunto de municipios podrá gravar el ciento por ciento (100%) del monto imponible atribuido al fisco provincial…”, pero que a los efectos de definir la materia imponible atribuible a Quilmes no procede computar los ingresos provenientes de actividades desplegadas en otros municipios, so color del inaceptable desborde de los límites territoriales de su poder de imposición.

Respecto de la relación entre el monto de la tasa y el costo del servicio, la Procuración sigue la doctrina jurisprudencial de la Corte Suprema que niega la necesidad de una equivalencia estricta, así como que se admite que para la fijación de la cuantía de la tasa no sólo se tome en cuenta el costo efectivo de los servicios públicos, sino también la capacidad contributiva de los obligados, y asimismo carga la prueba del costo de los servicios, a los efectos de su comparación con el valor de la tasa, al municipio demandado, afirmándose que éste admitió en el caso que no se pudo determinar dicho costo al no contar con el detalle de los insumos ni el personal involucrado en el servicio, lo cual impidiera “explicitar la preceptiva correlación entre la recaudación total por la tasa y el coste global del servicio a prestar”.

VII. Meses más tarde y como ya se indicara, los intendentes bonaerenses se presentaron espontáneamente en la causa requiriendo participación a título de amicus curiae al invocar la representación de la ciudadanía de la provincia y de sus gobiernos locales y realizar consideraciones generales más bien referidas a las potestades y funciones de los municipios, a la necesidad de recursos para financiarlas y a la jurisprudencia favorable a los intereses que se indican representar.

VIII. En definitiva y años después de esa audiencia pública, la Corte Suprema dictó sentencia desestimando por mayoría la defensa de la empresa. Se excusó el Dr. Rozenkratz, votaron juntos los Dres. Maqueda y Rosatti, y tanto la Dra. Highton de Nolasco, como el Dr Lorenzetti, se pronunciaron en línea con la solución mayoritaria, es decir, rechazando la defensa pero por sus propios argumentos.

IX. Existen razones para manifestar que el fallo del tribunal cimero es un pronunciamiento exótico, es decir, extraño y atípico.

Primero por sus formas. A la Corte se la nota muy preocupada por los “vericuetos” del caso, en lugar de ser lineal -como es de práctica- con las cuestiones generales de la decisión, más aún tratándose de un recurso extraordinario. No es usual ver tantas transcripciones encomilladas y es atípico el afán por destacar cuestiones de hecho y prueba atinentes a las instancias ordinarias y que por principio resultan ajenas al recurso extraordinario

También es extraño porque de su lectura no se ven los argumentos defensivos de la Municipalidad de Quilmes, o sea, de la contraparte en el caso, con lo cual es difícil constatar si hay congruencia en la resolución de la litis, porque convengamos que ni la Suprema Corte de Justicia, ni los municipios que se presentaran a la audiencia pública, eran parte en términos procesales estrictos

Son también llamativas las diferencias entre los criterios del dictamen de la Procuración General y los de la sentencia, poco usuales en cuestiones tributarias. Desde ya que podría ser materia opinable y que la Corte obviamente no tiene porqué acatar lo que diga la Procuración, pero no fácil asumir con naturalidad semejante diferendo, sobre todo en cuanto a la consideración del leading case “YPF c/ Municipalidad de Concepción del Uruguay”, que para la Corte constituiría un supuesto muy distinto al sub-examine y sobre todo al negar ahora, casi dogmáticamente, que el Convenio Multilateral no establecería la posibilidad de acrecentamiento a favor de una jurisdicción a raíz de la ausencia de local o de establecimiento en otros municipios.

Y más atípico es que la litis haya quedado centralmente trabada sobre los alcances de la potestad territorial fiscal de los municipios, y el caso terminara dirimiéndose en base a los poderes autonómicos, el principio de suficiencia financiera y las necesidades presupuestarias de los entes municipales, argumentos que pueden ser válidos en términos genéricos, pero que, repito, eran ajenos al litigio.

X. Ahora bien, en materia de recursos extraordinarios es clave su técnica formal para abrir o cerrar las puertas de su tratamiento.

Es interesante observar cómo la Corte Suprema fue maniobrando sobre los requisitos de admisión del recurso, con agravios muertos de “muerte natural” de entrada y otros  subsistentes borrados de un plumazo luego.

XI. Primero: según el considerando 10°, último párrafo, la Corte destaca en tres incisos su doctrina esencial sobre las características de las tasas retributivas, mencionando ante todo “la definición clara y precisa del hecho imponible…”. Está claro que la litis pasaba por este ítem, más precisamente por resolver sobre los alcances territoriales del hecho imponible, que equivale tanto como a delimitar la potestad fiscal municipal. Sin embargo pasó de largo como si no existiese.

Segundo: a los efectos de decidir la prestación efectiva de los servicios de inspección, de seguridad y de higiene, el pronunciamiento los entiende satisfechos a partir de unos brevísimos asientos en los libros de habilitación municipal, lo cual, de suyo, no se condice con los recaudos que exige la peligrosidad de la índole de la actividad de manejo y expendio de combustibles, máxime cuando la misma era desempeñada en plena zona urbana de la ciudad de Quilmes con todo lo que ello implica.

Tercero: la Corte, sin importar entonces el origen de los ingresos computados por la inspección, y muchísimo menos el asiento territorial esencial de prestación y recepción del servicio (Quilmes), desciende luego un peldaño en el orden de las jerarquías jurídicas a considerar y razonó: para eliminar de la escena al caso federal, nada mejor que apuntarle al régimen del Convenio Multilateral -pero sólo en el aspecto ordenador de la distribución de base imponible del impuesto sobre los ingresos brutos-.

Entonces, se trae a consideración el Convenio Multilateral y la Corte lo aprovecha pero como si se tratase de una herramienta para distribuir una cuenta aritmética; destaca su naturaleza de derecho intrafederal local y la emplea para declararlo inviable para disponer la cuestión federal, con lo cual el agravio de la extraterritorialidad de los alcances de la potestad municipal quedó tapado o a la sombra de un argumento de atribución de base imponible, por lo que de aquí en más el debate quedó encapsulado al arbitrio de la justicia puramente local.

Aquella defensa que la Corte eliminara de toda consideración era la más importante porque la tributación que desborda los límites territoriales es inconstitucional y por eso el punto merecía todas las expectativas desde el punto de vista de sus consecuencias, y por eso era el que reclamaba tratamiento porque importaba definir nada menos que los alcances de la potestad fiscal del municipio, más aún cuando venía apuntalado por la propia jurisprudencia de la Corte Suprema en el caso “YPF SA c/ Municipalidad de Concepción del Uruguay”, a cuyas conclusiones se sumara el dictamen previo de la Procuración General y que la Corte desechara.

Cabe repetir cuantas veces fueren necesarias que el Convenio Multilateral es muchísimo más que una “cuenta” o coeficiente[2], y más aún que un mecanismo de distribución de base imponible. Muy a pesar de los precedentes “Papel Misionero SAIFC c/ Misiones, Provincia de s/ acción declarativa”[3], “Maxiconsumo SA c/ Provincia de Misiones” y sucedáneos en cuanto a la competencia local[4], el acuerdo de mención es un instrumento federal hecho y derecho propio del federalismo pactista y de concertación interjurisdiccional que involucra la coordinación de atribuciones fiscales a nivel país y por eso habilitante de la jurisdicción federal[5].

Cuarto: y en cuanto a la inconstitucionalidad del art. 35 del Convenio, la Corte aplicó mecánicamente la teoría de la extrema ratio y se desentendió de la cuestión según el considerando 14 de la sentencia.

XII. En lo que resta, para justificar su intervención y al modo de una especie de “premio consuelo”, en el considerando 7° la Corte abrió el recurso extraordinario (no en razón del federalismo, ni en razón de las autonomías municipales, ni del principio de suficiencia…) sino que lo hizo en razón de la cuestión del valor del tributo en relación a los costos del servicio municipal, incluyendo el factor “capacidad contributiva” como referencia para medir las tasas de inspección de seguridad e higiene.

El punto merece una doble consideración básica:

Una de carácter procesal, en el sentido de que hay acuerdo absolutoen cuanto a las complicaciones y a los esfuerzos antinaturales que representa la demostración de la correlación entre la recaudación de la tasa y los costos del servicio. Y no por nada tanto la sentencia provincial, como la Procuración General, e incluso la propia CSJN en el muy pulcro precedente “Quilpe” del año 2012, acuerdan que la carga de la prueba le cabe al demandado. En el caso de Quilmes el mismísimo municipio admitió no contar con el detalle de los insumos ni del personal implicado en el servicio. ¿Y entonces?

Y en función de esas complicaciones hay que concluir que es una gran pérdida de tiempo y es muy poco práctico discurrir acerca de la teoría de la razonable equivalencia.

No obstante y volviendo al fallo, la Corte Suprema sacó del escenario el problema oponiendo supuestas deficiencias de la defensa porque sus esfuerzos no habrían sido los suficientes.

Y en cuanto al “costo” del servicio, además de la objeción probatoria, el planteo involucraría un argumento de carácter financiero o presupuestario que se aleja de la teoría central del tributo tasa, en cuyo caso lo fundamental es la correcta y oportuna prestación del servicio y el respeto por límites territoriales muy concretos.

Y qué decir respecto a la admisión de la capacidad contributiva como componente de la tasa. Una vez más vuelven al rodeo los ingresos brutos que todo lo desvirtúan en relación a las tasas municipales, más aún cuando la Corte los conecta con la capacidad contributiva cuando dice que “no hay reparos de índole constitucional para recurrir a los ingresos brutos del contribuyente como indicador de capacidad contributiva y factor para el cálculo de la base imponible…” de la tasa.

El argumento es poco relevante, ya que cae de maduro que no hay impedimento constitucional de base en ese sentido. El problema real de la medición de la capacidad contributiva no sería la cuestión de los ingresos brutos en sí misma (tal como lo encara la Corte), sino las consecuencias inconstitucionales que se derivan, por ejemplo, cuando con fines recaudatorios se efectúa el mentado desborde extraterritorial.

Luego, puede entenderse que como la capacidad contributiva tiene anclaje constitucional en los principios de igualdad y de razonabilidad, se lo admite como un argumento axiológico y altruista que queda bien mencionar porque suena políticamente correcto reflejar igualdad, progresividad, proporcionalidad, etc., en la distribución de la carga.

Pero lo cierto es que el argumento de la capacidad contributiva entraría último en el ranking de consideración en cuanto a las tasas (o al menos de la de seguridad e higiene), porque es un hecho que en el caso aplica una referencia como lo son los ingresos brutos y no otros parámetros (acaso más racionales) como por ejemplo el valor del inmueble o la renta de la actividad.

Y en cuanto al requisito de prestación real y efectiva de los servicios que la tasa tiende a retribuir, cabe reiterar que la Corte se contentó con la acreditación de unas pocas visitas de inspección, siendo que el caso involucra dos estaciones de servicio, ubicadas en lugares céntricos y poblados del partido de Quilmes, con lo cual es muy difícil sostener que esas pocas visitas registradas satisfacen los requisitos de seguridad e higiene exigibles en relación a una actividad sensible y peligrosa como lo es la venta de combustibles al público.

XIII. A no desalentarse. Hay que ser optimistas y pensar que pese a este fallo en el futuro la Corte va a mantener su doctrina central, pacífica y constitucionalmente muy relevante que obliga al desenvolvimiento armonioso de las autoridades locales y federales con el fin de limitar las potestades ante casos de políticas locales extraterritoriales[6].

En función de esa doctrina la propuesta es insistir con los agravios constitucionales federales por infracción a los límites de las facultades municipales, que en lenguaje técnico es hablar de la extraterritorialidad del hecho imponible (o sea, algo más que un problema de distribución de base atinente al Convenio Multilateral), y más aún si esa extralimitación a la vez tuviese que ver con fundamentos conectados a alguna otra cláusula constitucional como ser, por ejemplo, la cláusula del comercio[7].

La otra posibilidad complementaria subsistente sería la vía de la Comisión Arbitral, pero en ella, como es sabido, juegan insalvables limitaciones[8].

XIV. Para terminar vayan dos reflexiones de puro realismo.

Por fuera de la continencia central del caso, lo único concreto que decide es aleccionar sobre algunas cuestiones de la práctica probatoria que podrían –porqué no- ser consideradas para el futuro, pero que sorprenden porque parecen impropias de lo que es la incumbencia de la Corte Suprema, al menos en cuanto al recurso extraordinario.

Y segundo, se toma tan en serio todo esto por la importancia de los derechos que hay en juego, pero ello no obsta a expresar que el sistema le tendió una trampa a los contribuyentes y a los justiciables para involucionar jurídicamente hablando; que esta temática pintaba para el caso líder que no fue y que ciertamente atrasa porque es dogmática y casuisticamente antigua y que se pensó se terminaría en el año 1989 con el legendario precedente “Compañía Química c/ Pcia. de Tucumán”[9], pero que ahora se reciclara en un caso que tiene más de 20 años de tramitación, en el que se cumplió con el solve et repete hace 18 años y que generara nada menos que la intervención de más de 40 municipios intervinientes en el caso, con más la cantidad de eventos académicos y profesionales que esta magra sentencia viene convocando. Y mejor ni pensar en los gastos administrativos, profesionales y jurisdiccionales insumidos.

¿Y todo en razón de qué? Al fin y al cabo de muy esporádicas inspecciones municipales referidas a los sanitarios, los matafuegos y las salidas de emergencia, como excusas para recaudar, recaudar y recaudar, autonomía, necesidades y principio de suficiencia mediante.

Dr. José María Sferco

Diciembre 2.021