Qué nos está diciendo la Jurisprudencia argentina sobre los Precios de Transferencia?  – Cont. Púb. Pablo Porporatto

I. Introducción

El régimen argentino de precios de transferencia ha experimentado una evolución jurisprudencial significativa, particularmente en la última década. La jurisprudencia nacional ha consolidado una doctrina robusta que busca equilibrar las potestades de fiscalización del Estado con las garantías constitucionales de los contribuyentes.

Comprender estos precedentes resulta esencial en un contexto donde Argentina adoptó las recomendaciones del Plan BEPS de la OCDE e incorporó una reforma sustancial mediante la Ley 27.430 (2017) y la Resolución General (AFIP) 4717/2020. Los fallos más recientes demuestran que la jurisprudencia continúa evolucionando, afinando los estándares de rigurosidad metodológica y consolidando principios que orientarán la aplicación del régimen.

II. El principio de legalidad como límite infranqueable

La doctrina de irretroactividad: Fallos Toyota, Roche y Bayer

La Corte Suprema ha consolidado una doctrina categórica sobre la irretroactividad de las normas metodológicas en precios de transferencia.

• Toyota Argentina S.A. (CSJN, 02/09/2014): El Tribunal sostuvo que la aplicación retroactiva de la mediana y del rango intercuartil—introducidos por la Resolución General (AFIP) 1122/2001,— a ejercicios fiscales anteriores (como 1999) es inconstitucional por vulnerar el principio de legalidad tributaria. Se determinó que las normas vigentes para 1999 (Ley 25.063 y RG 702/99) no establecían el uso de estas herramientas estadísticas, y su posterior inclusión en la RG 1122/01 era aplicable a períodos posteriores al fiscalizado. Se subraya que las directrices de la OCDE solo constituyen pautas orientativas y no pueden establecer requisitos no contemplados por la normativa argentina.
• Productos Roche S.A. y Bayer Argentina S.A. (CSJN, 12/03/2024): Estos precedentes reafirmaron que la utilización de herramientas estadísticas (como el rango intercuartil y la mediana) no contempladas en la normativa vigente al cierre del ejercicio fiscal resulta inconstitucional. El Fisco (AFIP) no puede exigir al contribuyente el cumplimiento de requisitos adicionales a los contemplados en la norma vigente.

Límites a la potestad reglamentaria: El caso Vicentín (2023)

El precedente Vicentín S.A.I.C. c/ Estado Nacional (CSJN, 03/05/2023), en referencia al expediente FRE 41000184/2006/CS1, marcó un hito al declarar la inconstitucionalidad de determinados artículos del Decreto 916/2004.

La Corte, remitiéndose a los fundamentos de la Procuradora Fiscal, entendió que el reglamento había:

1. Excedido la potestad reglamentaria al eliminar el requisito de “sujeto vinculado del exterior” para aplicar el “sexto método” (Art. 15, sexto párrafo, LIG), extendiendo su aplicación a supuestos no previstos por el legislador. Esta alteración vulneró el principio de reserva de ley en materia tributaria.
2. Alterado la base de cálculo para la exclusión del “sexto método” (Art. 15, sexto párrafo, inc. c), LIG). El reglamento ordenó deducir las operaciones con el operador local del “total anual de las operaciones” del intermediario, deducción que no estaba prevista en la ley, alterando la sustancia del derecho otorgado por la Ley 25.784.
3. Violado el principio de legalidad al establecer la aplicación de las disposiciones sobre el sexto método a períodos fiscales que finalizaran a partir de la publicación de la ley (22/10/2003), obligando a su aplicación incluso a contratos celebrados antes de dicha fecha, en contradicción con la entrada en vigencia dispuesta por la propia Ley 25.784.

III. Estándares de rigurosidad: Obligaciones bidireccionales

El Fisco debe fundamentar técnicamente sus ajuste

Los tribunales han rechazado ajustes basados en meras afirmaciones dogmáticas o sin análisis técnico sólido. El caso ADM Argentina S.A. (CSJN, 2021) reforzó los estándares de rigurosidad probatoria exigibles al Fisco, al desestimar la queja interpuesta, convalidando que los comparables utilizados por el organismo recaudador (Nidera S.A. y O.M.H. S.A.) no eran aptos debido a las diferencias en productos, volúmenes y mercados de destino, respecto de la actora.

En Honda Motor de Argentina S.A. c/ DGI (TFN, Sala B, 29/05/2024), se revocó un ajuste fiscal debido a que la autoridad interpretó erróneamente el concepto de ‘Public Company‘ (empresa cotizante) como sinónimo de empresa estatal. El Tribunal recordó que la comparabilidad en el método del margen neto transaccional (MMNT) se centra en funciones, activos y riesgos, y que las diferencias de productos no son determinantes cuando las funciones económicas son equiparables.

Segmentación de resultados: El caso BASF Argentina

El fallo BASF Argentina S.A. (TFN, 20/08/2024) confirmó que la segmentación de resultados por función y producto es esencial para realizar una comparación precisa, rechazando el enfoque agregado utilizado por el contribuyente para funciones tan diversas como manufactura y distribución, que podría enmascarar las verdaderas utilidades de cada segmento. Las Directrices de la OCDE permiten la agregación solo en casos excepcionales.

Los contribuyentes deben acreditar sustancia económica

Los precedentes ADM Agro S.R.L. y LDC Argentina S.A. (TFN, Sala D, 2024) establecieron estándares rigurosos para acreditar la sustancia económica de los intermediarios en operaciones de commodities. Se requiere documentación contemporánea y prueba verificable de que el intermediario cumple efectivamente los requisitos establecidos por el artículo 15 de la Ley del Impuesto a las Ganancias, recayendo la carga de la prueba sobre el contribuyente.

IV. Operaciones con commodities: Equilibrio entre control y garantías

Prohibición del cherry picking

El fallo Alfred C. Toepfer International S.A. c/ DGI (CSJN, 2014) estableció que la Administración no puede aplicar selectivamente criterios de valoración solo en aquellas operaciones que generen un mayor tributo. Si se adopta un criterio (como el precio del día del embarque) debe aplicarse de forma uniforme a todas las operaciones del período fiscal.

Esta posición limita la potestad fiscal, impidiendo que el Fisco ajuste las operaciones solo cuando el valor de referencia era superior al precio convenido, desechando aquellas donde era inferior. En el contexto del precedente ADM Argentina S.A., el Fisco defendió su ajuste bajo la postura de que el régimen busca fijar un mínimo de renta y, por lo tanto, solo debía impugnar las operaciones facturadas por debajo del precio comparable, rechazando compensaciones. Sin embargo, esta interpretación fue limitada por la Corte al exigir la aplicación uniforme del criterio.

Primacía del Precio Pactado con Independientes y Límites al Uso del Índice SAGPyA

Un fallo crucial es Vicentín S.A.I.C. c/ Dirección General Impositiva (CSJN, 28 de mayo de 2024, Expte. CAF 16117/2017/1/RH1).

• El Tribunal confirmó el rechazo del ajuste fiscal para los períodos 2001 y 2002, estableciendo que la AFIP no está autorizada a reemplazar el precio de venta pactado entre empresas independientes con el índice FOB oficial fijado por la SAGPyA (Secretaría de Agricultura, Ganadería, Pesca y Alimentación).
• La Corte sostuvo que la base imponible es el precio pactado si la contribuyente prueba que este refleja condiciones de mercado.
• Además, clarificó que el índice SAGPyA, fijado para el régimen aduanero (Ley 21.453), no es legalmente el mismo que el ‘precio mayorista de origen’ requerido para el Impuesto a las Ganancias (Art. 8° LIG), reafirmando que no habiendo el legislador previsto legalmente su uso, el silencio u omisión no puede ser suplido por interpretación, respetando el principio de legalidad.

Rigor en la fecha de concertación

En Oleaginosa Oeste S.A. c/ DGI (CSJN, 04/04/2024), la Corte exigió a los exportadores de commodities la acreditación documental fehaciente de la fecha de concertación del precio de exportación.

El fallo subraya la necesidad de mantener registros contemporáneos que evidencien cuándo se fijó el precio en operaciones a término. El Tribunal revocó la sentencia de Cámara porque omitió tratar una cuestión decisiva: la propia actora había reconocido que no poseía un registro certero de la fecha de negociación y había recurrido a un cálculo aproximado en función de la fecha de facturación, lo cual descalificó el pronunciamiento por arbitrariedad.

V. Análisis de comparabilidad: Primacía de la sustancia 

La jurisprudencia reafirma que la sustancia económica y el análisis funcional prevalecen sobre la mera forma o denominación contractual. La selección del método más apropiado exige fundamentación técnica.

• El caso Nestlé Argentina S.A. (TFN, Sala D, 2022) validó la eliminación de gastos de comercialización y publicidad de los márgenes de comparables cuando se acreditó que el segmento exportador no asumía dichas funciones.
• El caso Dart Sudamericana S.A. (TFN, Sala A, 2023) rechazó el método CUP al comprobar que la similitud se limitaba a la composición química del producto, sin demostrar comparabilidad en circunstancias contractuales, financieras y comerciales.
• VI. Transacciones financieras: Consistencia y realidad económica

El fallo Volkswagen Argentina S.A. c/ DGI (CSJN, 13/08/2024) sentó principios relevantes para la valoración de transacciones financieras:

1. Prohibición de reclasificación unilateral: Se prohibió la reclasificación unilateral de ingresos financieros como operativos (como la condonación de un mutuo) sin evidencia de comparables equivalentes, especialmente cuando el Fisco no abordó la carga de probar la transferencia de bases imponibles.
2. Unidad del Ejercicio Fiscal: Se estableció que los indicadores de rentabilidad, como la Tasa de Retorno de Capital Empleado (TRCE), deben calcularse sobre la base de resultados y activos del ejercicio auditado, y no mediante promedios plurianuales. Aunque la utilización de datos plurianuales pueda ser una práctica internacionalmente admitida para indagar sobre ciclos económicos (como en la industria automotriz), prevalece la metodología alineada con el procedimiento para determinar el Impuesto a las Ganancias, que es un tributo de ejercicio. 

VII. Precios de transferencia y valoración aduanera: Límites y diferencias

El caso Maltería Pampa SA c/ DGA (CNCAF, Sala III, 06/10/2021) estableció criterios sobre la autonomía de los regímenes de valoración aduanera y precios de transferencia. La valoración aduanera exige el precio real de la mercadería (pagado o por pagar), mientras que los precios de transferencia protegen la renta de fuente argentina (impuestos interiores). La aplicación de normas de precios de transferencia para fundamentar infracciones aduaneras plantea problemas de temporalidad e incompatibilidad metodológica.

VIII. Distribución de cargas probatorias: Enfoque equilibrado

La jurisprudencia consolidó un sistema de cargas probatorias correlativas:

• El contribuyente debe documentar su política de precios contemporáneamente, sustentar técnicamente el método elegido y acreditar la sustancia económica.
• La AFIP, por su parte, debe fundar sus ajustes en análisis técnicos sólidos y aplicar criterios uniformes, evitando el cherry picking.

En Nobleza Piccardo S.A.I.C. y F. (CSJN, 28/08/2018), la Corte estableció que para el período 1999/2000, si el Fisco encuentra indicios serios de manipulación de precios (Arts. 8 y 15 LIG), corresponde al contribuyente aportar prueba suficiente para demostrar la improcedencia del criterio fiscal.

IX. A manera de conclusión

Los principios jurisprudenciales desarrollados, incluyendo los pilares de legalidad, razonabilidad y sustancia económica, mantienen plena vigencia bajo el régimen vigente. La actualización reciente del Perfil de Precios de Transferencia de Argentina ante la OCDE refleja la adopción del Plan BEPS y la consolidación del marco normativo y jurisprudencial.

La jurisprudencia argentina en precios de transferencia ha alcanzado un grado de madurez que fortalece la previsibilidad y seguridad jurídica. Los ajustes fiscales deben basarse en análisis técnicos consistentes, respetando los principios constitucionales de legalidad y uniformidad de criterios. El equilibrio entre control fiscal y garantías del contribuyente es clave para un sistema tributario eficaz.

1. Referencias jurisprudenciales 

Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN):

• ADM Argentina S.A. c/ Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo, CSJN (28 de octubre de 2021). Expte. CAF 29982/2017/1/RH1.
• Alfred C. Toepfer International S.A. (TF 27.014-I) c/ D.G.I., CSJN (10 de junio de 2014). Fallos: 337:1051.
• Bayer Argentina S.A. c/ Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo, CSJN (12 de marzo de 2024). Expte. CAF 34007/2019/1/RH1.
• Nobleza Piccardo S.A.I.C. y F. (TF 27.608-I) c/ DGI s/ recurso directo de organismo externo, CSJN (28 de agosto de 2018).
• Oleaginosa Oeste S.A. c/ Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo, CSJN (4 de abril de 2024). Expte. CAF 40430/2016/CA1-CS1.
• Productos Roche S.A. c/ Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo, CSJN (12 de marzo de 2024). Expte. CAF 56807/2017/1/RH1.
• Toyota Argentina S.A. (TF 26.860-I) c/ Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo, CSJN (2 de septiembre de 2014). Fallos: 337:1111.
• Vicentín S.A.I.C. c/ Estado Nacional – Poder Ejecutivo s/ Civil y Comercial – Varios (Inconstitucionalidad Decreto 916/2004), CSJN (3 de mayo de 2023). Expte. FRE 41000184/2006/CS1.
• Vicentín S.A.I.C. c/ Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo (Uso de índice SAGPyA en transacciones con independientes), CSJN (28 de mayo de 2024). Expte. CAF 16117/2017/1/RH1.
• Volkswagen Argentina S.A. (TF 30954-I) c/ Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo, CSJN (13 de agosto de 2024).

Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal:

• Maltería Pampa SA (TF 35123-A) c/ Dirección General de Aduanas s/ recurso directo de organismo externo, CNCAF Sala III (6 de octubre de 2021).
• Nidera SA c/ Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo, CNCAF Sala V (29 de noviembre de 2018). CAF 38801/2013.
• Nobleza Piccardo S.A.I.C. y F. (TF 27.608-I) c/ DGI, CNCAF Sala I (5 de agosto de 2016).

Tribunal Fiscal de la Nación (TFN):

• ADM Agro S.R.L. s/ recurso de apelación – Impuesto a las Ganancias, TFN Sala D (2024).
• BASF Argentina S.A. s/ recurso de apelación – Impuesto a las Ganancias, TFN (20 de agosto de 2024). Expte. N° 47.045-I.
• Dart Sudamericana S.A. s/ recurso de apelación – Impuesto a las Ganancias, TFN Sala A (2023).
• Honda Motor de Argentina S.A. s/ recurso de apelación – Impuesto a las Ganancias, TFN Sala B (29 de mayo de 2024).
• LDC Argentina S.A. s/ recurso de apelación – Impuesto a las Ganancias, TFN Sala D (2024).
• Nestlé Argentina S.A. (TF 48144-I) s/ recurso de apelación – Impuesto a las Ganancias, TFN Sala D (2022).
• Oleaginosa Moreno Hnos. S.A.C.I.F.I.A. (TF 28957-I) s/ recurso de apelación – Impuesto a las Ganancias, TFN (2023).

Cont. Púb. Pablo Porporatto