TRIBUNAL FISCAL DE LA NACIÓN – COMENTARIOS SOBRE LAS PROPUESTAS DE REFORMA
TRIBUNAL FISCAL DE LA NACIÓN – COMENTARIOS SOBRE LAS PROPUESTAS DE REFORMA
Por José A. Díaz Ortíz
El 14 de marzo de 2002, se publicó en el Boletín Oficial la Resolución Nº 28/02 del Ministerio de Economía por la que se creó una Comisión cuyo objetivo fue proponer medidas para optimizar el funcionamiento del Tribunal Fiscal de la Nación, a través de la reducción de los plazos de “…gestión de justicia”.
La Resolución estableció que la Comisión estaría Presidida por el Subsecretario de Ingresos Públicos e integrada por el Presidente y dos Vocales del Tribunal Fiscal de la Nación; por dos representantes de la AFIP y el concurso de ocho tributaristas “privados”; es decir catorce miembros. La Resolución no previó el modo de designación de estos últimos integrantes “privados” de la Comisión aunque, en definitiva, todos los que actuaron, sea cual haya sido el modo de su designación, son reconocidos especialistas en impuestos.[1]
Pese al significativo número de integrantes y la fama de inoperantes que cargan las Comisiones, ésta se pronunció con rapidez: en menos de dos meses efectuó sus propuestas que deberían servir de base, seguramente, para algún proyecto de ley.
El propósito de este trabajo es efectuar un breve comentario sobre esas recomendaciones que ya han levantado polémicas especialmente en el marco de las incumbencias profesionales.
- 1. Contenido central del dictamen de la Comisión:
La Comisión propone reformas de la Ley 11.683 en los siguientes aspectos principales:
a) Ampliar la competencia del TFN al juzgamiento de la sanción de clausura y multa por las infracciones descriptas en el art. 40. También en lo atinente a la facultad de pronunciarse sobre la validez constitucional de las normas involucradas en el caso.
b) Reorganizar al TFN unificando la competencia impositiva y aduanera de las Salas que lo integran proponiendo la creación de una Sala adicional mediante la designación de cuatro Vocales contadores públicos y ampliando el número de Secretarios Letrados a dos por Vocal. Admitir también la actuación profesional ante el TFN de los contadores públicos en materia aduanera.
c) Otras modificaciones de adaptación del texto de la ley 11.683 a las reformas propuestas y reformas aisladas sobre aspectos puntuales del procedimiento. En suma, todo ello significaría la modificación de veinte artículos de la ley 11.683, tres del Código Aduanero, y el dictado de dos artículos de transición.
- 2. Ampliación de competencia en razón de la materia.
2.1. Si el proyecto se llegara a sancionar el TFN vería ampliada su competencia en razón de la materia en los dos aspectos señalados: 1. Juzgamiento en los sumarios por las infracciones descriptas en el art. 40 de la Ley 11.683 sancionadas con la pena de clausura y multa. (reforma a los arts.77, 78, 146, 159, 165, 172, 185) 2. Facultad para declarar la invalidez constitucional de una ley o reglamento “obiter dictum” sin efectos vinculantes, salvo para darle efecto suspensivo al recurso de apelación contra la sentencia que la contenga. (reforma de los arts. 185 y 194).
En lo personal, no comparto la solución que propone la Comisión en lo tocante al juzgamiento de las infracciones sancionadas con clausura y multa. El sistema actual está funcionando razonablemente bien desde que la Corte Suprema declaró la inconstitucionalidad del art.78 de la ley 11.683 en la causa “Lapiduz, Enrique” sentenciada el 28/04/1998, en cuanto establece que la apelación a la Justicia de las resoluciones administrativas que aplicaban la sanción, se conceden con efectos devolutivos.
El carácter netamente represivo de las figuras del art. 40 de la ley 11.683 y la naturaleza penal de las sanciones aconsejan que lo adjetivo (procesal) sea armónico con lo sustantivo (materia) por lo que es conveniente que sea el juez con competencia en materia penal el que decida sobre ese tipo de sanciones. Tan evidente es que el proyecto propicia la aplicación supletoria del Código Procesal en Materia Penal.
Tampoco entiendo el criterio de mantener el juzgamiento de las sanciones de suspensión de matrícula o licencia o inscripción registral, previstas como accesorias a la pena de clausura y multa en el art. 40, “in fine” de la ley 11.683, en el ámbito administrativo sin que quedo claro, a mi juicio, en el diseño de la propuesta cual será la vía de revisión ulterior.
Es cierto que el TFN posee competencia en materia penal tributaria cuando se trata de multas o sanciones o infracciones aduaneras, empero aquéllas remiten principalmente a omisiones o defraudación de impuestos; es decir, incumplimientos de obligaciones impositivas materiales a las que va anexa la sanción; se trata de una competencia por añadidura.
Por otra parte, si bien es cierto que respecto de la clausura y multa la vía del TFN sería optativa para el contraventor, también lo es que al remitir el proyecto a las vías recursivas previstas en el art. 76 de la ley 11.683 esa opción, como se verá, será más formal que efectiva (reconsideración ante el Superior o apelación ante el TFN). Esa solución, “a priori” le quita competencia al fuero Penal Económico en la Capital Federal y a los jueces federales en materia penal en el interior del país; “a fortiori”, se le asignaría esa competencia a los jueces federales del interior del país con competencia en materia contenciosa administrativa y, en la Capital, a la Cámara Federal Contencioso Administrativo en los casos de apelación de la sentencia del TFN.
Por otra parte, aún admitiendo por hipótesis la conveniencia de otorgar competencia al TFN en materia de clausura y multa, no comparto que la apelación se dirima sólo frente al Vocal instructor porque ello le quitaría los hipotéticos beneficios que se atribuyen a la composición interdisciplinaria de las Salas y le resta garantías al infractor.
2.2.Con relación a la propuesta de que, al sólo efecto declarativo, el TFN pueda pronunciarse sobre la inconstitucionalidad de las leyes y normas reglamentarias aun cuando antes no exista una sentencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, a mi modo de ver, significa una solución intermedia en una antigüa polémica entre quienes quieren asignarle al TFN facultades para pronunciarse sobre la inconstitucionalidad con efectos vinculantes y quienes, con sustento en la división constitucional de poderes, afirman que la naturaleza administrativa del Tribunal lo impide.
La única consecuencia que tendría tal declaración estaría vinculada con el efecto de la apelación de la sentencia del TFN, ya que en estos únicos casos esa apelación sería otorgada con efectos suspensivos.
La solución me parece interesante ya que es cierto que cuando la impugnación de la determinación o la acción de repetición se apoya exclusivamente en un análisis de constitucionalidad el proceso ante el TFN se convierte en meramente formal, en tránsito hacia la Cámara de Apelaciones y la Corte.
2.3. Se advierten algunas incongruencias en la propuesta, tal como haber dejado fuera de la apelación ante el TFN a las resoluciones que dispongan la suspensión de la matrícula o licencia fuera de la vía recursivas que se pretende asignar a la clausura y multa siendo que aquella suspensión es una accesoria de la pena principal. Respecto de la suspensión el anteproyecto no menciona taxativamente cual sería la vía de apelación porque al proponer modificar el art.78 de la ley 11.683, le quita competencia al fuero Penal Económico por lo que la resolución quedaría órgano revisor.
También creo advertir que la propuesta trata a la pena de multa aplicable con la clausura como sanción independiente una de otra cuando la doctrina y la jurisprudencia sostienen que se trata de una pena conjunta inescindibles.
- 3. Reformas aduaneras:
Como dije, lo central de las sugerencias en este campo se refieren a la reorganización del TFN unificando la competencia de las Salas impositivas y aduaneras con la propuesta de designar cuatro Vocales de profesión contadores públicos para mantener la interdisciplina propia, hasta ahora, de las Salas impositivas. Además la reforma del Código Aduanero que se propicia autorizaría a los contadores públicos a patrocinar en esta materia ante el Tribunal.
El Instituto Argentino de Estudios Aduaneros emitió un dictamen al respecto fuertemente crítico a la solución propuesta que se sostiene en la índole particular y distinta del Derecho Aduanero que no se atiene a las mismas soluciones procesales que pueden ser convenientes en materia impositiva. Ello así por cuanto, entre otras cosas, sostiene: “14) Como se advierte, los tributos aduaneros –a diferencia de los interiores- son meras herramientas de carácter extrafiscal tendientes a alentar o desalentar el ingreso o egreso de determinado tipo de mercaderías revistiendo, consecuentemente, una importancia meramente auxiliar o instrumental de la finalidad que se busca a través de las regulaciones aduaneras de la política económica” . Más adelante agrega: “15)…De tal manera la relación existente en el derecho tributario clásico entre obligación tributaria como relación jurídica principal y las llamadas obligaciones jurídicas formales o administrativas como una relación auxiliar que posibilita el cumplimiento de la primera, se invierte en materia aduanera, en donde la obligación jurídica primordial es la de cumplimiento de las formalidades tendientes a obtener la autorización del paso de la frontera, revistiendo la obligación tributaria aduanera un carácter meramente instrumental para posibilitarla”
Critica además, la previsión del anteproyecto de que en caso de tratarse de infracciones al régimen de equipaje, la sentencia la dicte el Vocal Instructor y no la Sala, punto que por mi parte ya reseñé críticamente en el acápite anterior con relación al sumario por las infracciones del art. 40 de la ley 11.683. Por cierto que el Dictamen del Instituto es también enfático en el tema de las incumbencias al entender que la materia aduanera no es razonable la asistencia por contadores públicos recordando, en ese aspecto, que esa cuestión fue materia de análisis al redactarse el Código Aduanero y las razones por las que entonces fue desestimada.
También el Colegio Público de Abogados de la Capital Federal, solicitó participación en la redacción definitiva del proyecto de ley por análogas razones.
- 4. Conclusiones:
El proyecto tiene además, de la comentada, otras propuestas que resultan interesantes en orden a la abreviación de los tiempos procesales, v.gr.: que las sentencias en caso de allanamientos o desistimientos las puede dictar el Vocal Instructor. En cuanto a la organización, el caso de la rotación obligatoria de la Presidencia del Tribunal Fiscal.
La brevedad de este comentario que me viene impuesta por el medio de publicación, me impide analizar otros pormenores que hubieran merecido alguna reflexión.
Empero, no deseo concluir sin brindar mi opinión acerca de las propuestas elaboradas, más allá de los comentarios ya realizados. El loable propósito que originó la creación de la Comisión, cual fue el de acelerar los plazos de resolución de conflictos no se podrá ver concretado ya que, pese a que se agregaría una Sala al Tribunal Fiscal, ello no sería suficiente para soportar el trámite de las apelaciones contra resoluciones que apliquen clausuras y multa en todo el país lo que, en lugar de aliviar la actividad del Tribunal, produciría el efecto contrario.
En efecto, si bien la alternativa a la jurisdicción del Tribunal sería el recurso de reconsideración del inciso a), del art. 76, de la ley 11.683 no dudo que, en la mayoría de los casos, los justiciables acudirían el TFN ya que en el diseño del anteproyecto la demanda de revocación de la resolución definitiva del Fisco que aplique la clausura y multa, no tendría efecto suspensivo al no estar comprendida en la norma del 51 de la Ley 11.683 que asigna ese efecto sólo para las impugnaciones de las multas.
Existe otra razón de oportunidad: el sistema tributario nacional demanda una profunda reforma; todos los sabemos. Recientemente la Jefatura de Gabinete dictó la Resolución Nº 140/02 a esos efectos disponiendo la creación de un Gabinete Fiscal cuya misión es proyectar modificaciones impositivas, también, en el plano procesal. Sin embargo, en mi opinión, la reforma no debe comenzar, como lo propone la Comisión, por modificar la competencia del TFN alterando su composición o modificando incumbencias respecto de materias cuya existencia futura puede estar en tela de juicio.
Definido el contenido material de sistema tributario, previo rediseño del sistema federal de tributación, recién entonces habría que abordar los aspectos de gestión administrativa y procedimentales que, en mi opinión, trascienden el marco de reformas puntuales y parciales de la ley de procedimiento tributario y del Código Aduanero.
José A. Díaz Ortíz
diazortiz@velocom.com.ar
Junio 2002
[1] Además del Dr. Eduardo Ballesteros(contador) como Subsecretario de Ingresos Públicos, lo hicieron por el TFN su Presidente el Dr. Agustín Torres(abogado), y los Vocales Dres. Ernesto Celdeiro(contador) y Krause Murguiondo(abogado) y José Bosco (abogado); por la AFIP el Dr. Javier De Matías(abogado), Director de Contencioso Judicial y el Dr. Roberto Sericano (contador), ex Director General de la DGI; los “privados”, fueron: los Dres. Patricio A. Navarro (abogado), Pedro J. Pagani (contador), Horacio Ziccardi (contador); Vicente O. Díaz (contador); Armando Lorenzo (contador),José J. Burgueiro (contador); Jorge Damarco (abogado, Juez de la Cámara Federal en lo Contencioso Administrativo Federal) y Roberto M. Mordeglia (abogado, Juez de la Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal).
