- El tema
Un tema que aún sigue en la discusión es el referente a la sucesión indivisa, en el sentido si es o no sujeto pasivo del Aporte Solidario.
En tal sentido, una posición contraria a la sucesión como sujeto pasivo del tributo se basa en una tesis que eventualmente señala que cada uno de los herederos deberían ser sujetos pasivos del ASE.
Ello, en razón que la norma legal remitiría al IBP, por lo que habiendo declaratoria de herederos, finaliza su existencia como sujeto de derecho tributario respecto de ambos gravámenes.
La tesis opuesta, es la sostenida por el Fisco quien interpreta que la ley de ASE no remite a las leyes del Impuesto a las Ganancias ni a las de Bienes Personales, motivo por el cual resulta aplicable el CCyCN, que establece, al respecto que la indivisión hereditaria sólo cesa con la partición.
- Disposiciones supletorias
El primer tema en análisis, es el de qué normas legales resultan de aplicación supletoria en el caso, ya que la ley de Aporte Solidario no define el alcance temporal por el que debe considerarse a este especial sujeto.
El tema quedó planteado en la jurisprudencia ([1]), que concluyó que asiste razón al Fisco Nacional cuando afirma que la ley 27.605 sólo remite de manera específica a la ley del IG y del IBP, a los efectos de precisar los bienes comprendidos y su valuación ([2]), por un lado y, a los efectos de los criterios de residencia en el impuesto a las ganancias, por el otro.
De tal manera, a la Cámara concluyó que también asiste razón al Fisco en cuanto debe estarse a lo dispuesto en las normas del CCyCN, al no definir el ASE las condiciones necesarias respecto del alcance temporal de la sucesión indivisa.
- El CCyCN
El art. 2363 del CCyCN se refiere a la partición como conclusión de la indivisión, disposición que no existía en el Código de Vélez Sarsfield, aunque sí en ciertos institutos del CPCyCN.
En tal sentido, se establece que la indivisión hereditaria sólo cesa con la partición, la cual, si incluye bienes registrables, es oponible a terceros desde su inscripción en los registros respectivos.
El momento del fallecimiento del causante constituye el instante en que los bienes que integran el acceso sucesorio son recibidos.
Al abrirse la sucesión se inicia un estado de indivisión o de comunidad hereditaria, en el que cada heredero tiene vocación por parte de la herencia.
Es por ello, que frente a la pluralidad de herederos, el acto de partición pretende concluir ese estado de indivisión, determinando concretamente cómo se naturalizará la parte que corresponda a cada uno.
De tal manera concluye el proceso sucesorio, pues cada heredero no tendría ya una cuota abstracta sobre la comunidad de bienes, sino que tendrá la adjudicación de bienes según la vocación sucesoria.
Por otra parte, el art. 2403 del CCyCN establece que la partición tiene efecto declarativo y no traslativo de derechos.
En razón de ella, se juzga que cada heredero sucede sólo e inmediatamente al causante en los bienes comprendidos en su hijuela y en los que se le atribuyen por licitación y que no tuvo derecho alguno en los que corresponden a sus coherederos.
Es importante señalar pues que la partición tiene efectos declarativos y no traslativos de derechos, al constituir en cabeza de cada sucesor universal el título de adquisición singular de los bienes que se le adjudicaron. Con la adjudicación no existe la creación de un nuevo derecho distinto del que se justifica en la cuantía del llamamiento hereditario.
Sí existe una situación jurídica distinta a partir de la partición que respecto de la comunidad, al mutarse de la indivisión a un régimen de varias propiedades distintas y determinadas, en la que cada heredero adquirirá un derecho exclusivo, desvinculándose de la calidad de comunero.
- La interpretación judicial
El TFN ([3]) revocó la resolución recurrida, imponiendo a las costas al Fisco, en su condición de vencido.
Para ello, más allá de las disposiciones del CCyCN, concluyó que efectivamente se habían producido diferentes actos jurídicos que dieron cuenta de la existencia de una partición privada, la cual fue debidamente informada al Fisco.
En función a ello, todos los herederos aceptaron la cesión efectuada por la madre a través de la escritura pública ([4]), al tiempo que simultáneamente se procedió a la anotación de la cantidad exacta de acciones en el Registro de Acciones ([5]), lo que perfectamente puede ser considerado como una partición privada.
En tal sentido, estableció el TFN que la tesitura fiscal no se sostiene, ni aún considerando la argumentación referida a que dicho cambio de titularidad de las acciones no fuera informado al RPC, toda vez que las acciones no resultan bienes registrables en la normativa privada.
Ello, pues rige a su respecto el art. 215 LSC, 1º párrafo, que establece que la transmisión surte efectos contra la sociedad y los terceros ([6]), desde su inscripción en el Libro de Registro ([7]).
De tal manera, el TFN hizo lugar al planteo del contribuyente, revocando la resolución apelada, en razón que la sucesión indivisa no era sujeto pasivo del ASE.
A su turno, el Fisco apeló los honorarios regulados al letrado de la parte actora, por considerarlos altos, pero puso en conocimiento que recibió instrucciones de desistir, en cuanto se hizo lugar al planteo invocado por la actora, revocándose el acto determinativo ([8]). Es por ello, que el Fisco sólo cuestionó la manera en que fueron impuestas las costas en la instancia precedente ([9]).
En resumen, se descartó el argumento de la parte actora respecto de la aplicación de las disposiciones supletorias del IG y del IBP, debiéndose considerar las normas del CCyCN.
Sin embargo, la posición definitiva fue a favor del contribuyente, pues de conformidad con las normas del CCyCN y teniendo en cuenta las circunstancias de hecho verificadas en la causa, no corresponde exigir el Aporte Solidario a la parte actora, en razón de no resultar sujeto pasivo de la obligación tributaria, dado que se trataba de una sucesión indivisa.
[1] “Sucesión de Palacios, Juan Bautista” CCAF, Sala V del 21/8/2025.
[2] IBP.
[3] Sentencia del 15/5/2024.
[4] Del 4/6/2020, no redargüida de falsedad por el Fisco.
[5] Correspondientes a cada uno de los 6 hermanos herederos.
[6] En el caso, el Fisco Nacional.
[7] 4/6/2020.
[8] Tenido presente por el TFN el 12/8/2024.
[9][9] La Cámara admitió el recurso del Fisco e impuso las costas por su orden.
