- El tema
El art. 11 del RPT contempla el delito de la alteración de los registros, en cuyo caso será reprimido con prisión de dos (2) a seis (6) años el que de cualquier modo sustrajere, suprimiere, ocultare, adulterase, modificare o inutilizare los registros o soportes documentales o informáticos del Fisco o los sistemas informáticos o equipos electrónicos suministrados por el Fisco.
La norma legal está estructura en base a dos nuevos incisos. El primero se refiere a los registros o soportes documentales o informáticos del Fisco (nacional, provincial o de la CABA) relativos a las obligaciones tributarias o de los RSS, con el propósito de disimular la real situación fiscal de un obligado.
Por su parte, el restante inciso se refiere a los sistemas informáticos o equipos electrónicos, suministrados, autorizados u homologados por el Fisco (nacional, provincial y de la CABA) siempre y cuando dicha conducta fuere susceptible de provocar perjuicio y no resulte un delito más severamente penado.
En esta oportunidad nos hemos de referir a la disposición contenida en el art. 11 inc a) del RPT, que tutela como bien jurídico la integridad y veracidad de la informática tributaria y previsional, con la que cuenta el Fisco para ejercer su poder de control y recaudación ([1]).
Así, la jurisprudencia tiene dicho que la figura tiene como objetivo central la preservación del sistema tributario en su dimensión dinámica, tutelando la confiabilidad y veracidad de los registros que constituyen la base del poder recaudatorio estatal.
La norma legal se refiere a los documentos físicos clásicos, en soporte papel como también a la información electrónica almacenada en bases de datos digitales bajo la custodia directa del Fisco.
De tal manera, la jurisprudencia ([2]) tiene dicho que dicha norma alcanza a aquellos registros que estén directamente administrados o custodiados por la autoridad fiscal.
Al respecto, la norma legal se refiere a una serie de verbos típicos que nos llevan a acciones concretas dirigidas a afectar la integridad, disponibilidad o conformidad de los registros o sistemas electrónicos del Fisco.
Como puede observarse, estamos ante un delito de peligro abstracto, por lo que al ponerse en marcha aquellas conductas que afecten la integridad de los registros o sistemas, será suficiente para considerar su consumación.
Así, se ha dicho ([3]) que el delito queda consumado desde que la acción típica se realiza sobre los registros fiscales oficiales, aunque ello pueda corregirse con posterioridad.
Se registran jurisprudencialmente situaciones en que se imputó a contribuyentes como a profesionales ([4]) por haber ingresado indebidamente en los sistemas electrónicos del Fisco con la finalidad de aparentar una situación fiscal distante a la real.
El sujeto pasivo es la Administración Tributaria como titular y responsable de los registros y equipos.
En la práctica, asistimos a gran cantidad de casos en que una determinada persona utiliza sin autorización los usuarios y claves fiscales de distintos contribuyentes y mediante tales accesos, realizan distintas maniobras ante el organismo de recaudación, entre ellas, las de modificación del perfil fiscal del contribuyente, con datos que no corresponden a la realidad, para a partir de allí emitir facturación apócrifa.
2. El caso G, F.E. y otros
Una reciente jurisprudencia ha analizado el tema en cuestión ([5]).
En dicha causa, el a quo ([6]) dispuso el procesamiento del imputado, como autor del delito de alteración dolorosa de registros ([7]) al considerar que se habían reunido los elementos de convicción suficientes para tener por acreditada la existencia del hecho investigado.
En tal sentido, se valoraron las numerosas denuncias formuladas por distintos contribuyentes, la documentación incorporada a la causa, los elementos secuestrados durante los allanamientos y la información obtenida de los dispositivos electrónicos incautados.
Las denuncias presentan un núcleo fáctico coincidente, en el sentido que diversos contribuyentes reconocen haber mantenido una relación profesional con el imputado, habiéndole proporcionado, dentro de ese marco, información o claves para la realización de determinados trámites.
Pero con posterioridad, detectan que sus datos fiscales habían sido utilizados para actos que excedieron el mandato de los denunciantes en su rol de clientes.
Así, surge de dichos testimonios, que determinados contribuyentes que se encontraban registrados en el monotributo fueron dados de baja para ser inscriptos en el régimen general, sin autorización de los interesados.
En tal sentido, la Cámara señala que la circunstancia de que determinados denunciantes hubieran entregado voluntariamente sus claves fiscales al imputado, no constituye un elemento exculpatorio en sí mismo.
Ello, pues lo que se encontraba sometido a investigación no era el acceso que originariamente se autorizó para la realización de determinados trámites, sino la utilización posterior de esa información fuera del ámbito de autorización conferido.
También analiza la Cámara la invocación de eventuales vulnerabilidades de los sistemas informáticos de ARCA, la posibilidad abstracta de una falta de seguridad o de una intervención de terceros, que no resulta suficiente para neutralizar un conjunto de indicios concretos que apuntan al imputado.
Respecto del agravio referido a la tipicidad de la conducta atribuida respecto del tipo penal de alteración dolosa de registros, describe la Cámara que se trata de un delito común, por lo tanto que no existen restricciones para ser autor del mismo y, en su faz subjetiva, los verbos típicos dejan en claro que pueden cometerse de cualquier modo.
A tales efectos, señala la Cámara que la figura en cuestión requiere del conocimiento y voluntad respecto de la conducta de alteración, conducta ejecutada con el propósito de simular la real situación fiscal de un obligado.
Sin embargo, la norma legal no exige como elemento autónomo la acreditación de un beneficio económico personal del autor, por cuya razón, en el caso, el dolo que exige la figura fue determinado a partir de circunstancias convergentes.
De tal manera, la defensa basada en el supuesto perjuicio económico tampoco tiene asidero, pues la figura no exige la efectiva concreción de un perjuicio económico como resultado material independiente.
Por todo ello, la Cámara confirma la decisión del a quo, respecto del procesamiento del imputado.
Dr. Humberto J. Bertazza
[1] Laporta, Mario “Manual de Derecho Penal Tributario” Ed. IB de F, 2026, pág. 263.
[2] “Rodriguez, Javier” CNAPE Sala “B” del 8/3/2016.
[3] “Ibañez, Marcelo” CF Córdoba, Sala “A” del 28//12/2020.
[4] “Mecau, Jimena” TOF Nº 1 Córdoba del 14/6/2021.
[5] Causa “G, F.E. y otros” Expte. Nº FCT 2187/2022/CA1 de la CF de Corrientes del 18/8/2026.
[6] JF Nº 2 de Corrientes.
[7] Ley 27430, art. 11.
