La aceptación y pago de la deuda en el régimen penal tributario –  Dres. Humberto J. Bertazza y Norberto J. Marconi

El tema

La Ley 27.799, de inocencia fiscal, introdujo diversas modificaciones al Régimen Penal Tributario vigente, especialmente respecto a la posibilidad de fuga del proceso, contemplado en su artículo 16.

La normativa legal exige la aceptación y cancelación de las obligaciones, que debe ser incondicional y total, incluyendo intereses, ahora con un importe adicional del 50% de la suma total.

La inclusión de la expresión aceptación requiere analizar la interpretación de la misma y su alcance.

Desde nuestro punto de vista, la aceptación significa manifestar una conformidad expresa con la obligación tributaria cuya regularización se invoca, a los efectos de obtener un beneficio penal.

Pero tal aceptación no debe confundirse automáticamente con una confesión penal, pues el art. 16 no expresa que el imputado deba reconocer el dolo, ni admitir la autoría del delito ni renunciar a toda defensa penal.

También el art. 16 contiene la expresión “incondicional y total”, lo cual también requiere definir su alcance.

La aceptación incondicional implica que el contribuyente no puede supeditar el acogimiento a condiciones incompatibles con el reconocimiento y la regularización de la obligación, mientras que la aceptación total, implica comprender la obligación objeto del beneficio, no solamente una parte de ella.

A su vez, la cancelación total, implica abonar el capital, los intereses y el adicional del 50% sobre la sumatoria de ambos.

El tema nos lleva a la posibilidad de que un contribuyente podría manifestar que acepta la obligación tributaria a los exclusivos efectos de acogerse al mecanismo extintivo, sin admitir que existió una maniobra dolosa, que actuó con conocimiento de la ilicitud o que cometió el delito imputado.

Ahora bien, a esta altura, podríamos formularnos una pregunta, en el sentido si es factible repetir la suma ingresada y, respecto de la cual se produjo la extinción de la acción penal, por considerarse que hubo un pago sin causa.

La aceptación exigida por el art. 16 no implica una renuncia general a todos los derechos de defensa.

Por otra parte, debe distinguirse entre pagar una obligación tributaria que no era debida y pagar una deuda para obtener el beneficio penal.

Si el contribuyente considera legítimamente que el pago fue realizado sin causa, puede plantearse la posibilidad de iniciar una acción de repetición, aunque el pago se hubiera efectuado para acogerse al beneficio de la extinción de la acción penal.

La jurisprudencia () tiene dicho que las restricciones a la repetición vinculadas con un plan de regularización deben interpretarse de modo que no impidan reclamar sumas pagadas sin causa, evitando un enriquecimiento indebido del Fisco.

Aún así existe una distinción importante en el tema, respecto del tratamiento a dispensar sobre el art. 16 o de un régimen de regularización fiscal, como el de la ley 27.743.

En este último caso, de tratarse de deudas en discusión administrativa, contencioso-administrativa o judicial, se exigía el allanamiento o desistimiento incondicional y la renuncia a toda acción y derecho, incluida la repetición, respecto de las obligaciones regularizadas.

Como es posible advertir, la diferencia es relevante, pues esa renuncia expresa prevista por la ley de regularización fiscal, expresamente prevista, no puede trasladarse automáticamente al art. 16.

Por lo tanto, la aceptación exigida para extinguir la acción penal no implica necesariamente una renuncia al derecho de repetición.

En nuestra materia, la acción de repetición exige demostrar, judicialmente, que el contribuyente efectuó un pago y que el Fisco carecía de causa jurídica legítima para percibirlo, en forma total o parcial.

Así, la doctrina de la Corte tiene dicho que la acción de repetición requiere acreditar tanto el ingreso del tributo como la ilegitimidad de la obligación que lo sustenta.

Respecto de la inexistencia de causa jurídica de pago, debe demostrarse en forma fehaciente que la obligación no existía, era inválida, o que se pagó más de lo legalmente debido.

La repetición se funda en el principio de que nadie puede enriquecerse sin causa a costa del otro, principio que alcanza tanto a los particulares como al Estado, por lo que éste no está exento de las reglas generales que impiden el enriquecimiento patrimonial carente de justificación jurídica.

Por lo tanto, la percepción tributaria debe tener un fundamento jurídico válido, por lo que la repetición busca restablecer el equilibrio patrimonial cuando ese fundamento falta.

De tal manera, la extinción de la acción penal a través del mecanismo del art. 16 del RPT no convierte, por sí sola, en legítima una obligación tributaria carente de sustento legal. Ello, pues la finalidad extintiva del pago no sustituye la causa jurídica del tributo ni implica necesariamente una renuncia a la acción de repetición.

Por lo demás y no podemos obviarlo, muchas veces un contribuyente ante una exigencia de ARCA, para evitar intereses y en el caso de la existencia de una causa penal originada en esa supuesta deuda, lo hace por dos razones válidas.

La primera es que quiere logra salir del proceso penal, derecho o beneficio que lo otorga la ley, frente a su eventual, responsabilidad penal, cuyo fundamento es la extinción, donde ni siquiera se analiza mínimamente su eventual responsabilidad y la legitimidad del reclamo por parte del Juez Penal.

La ley en este caso particular y a diferencia de otros supuestos legales no exige la renuncia a toda acción o todo derecho. Por el contrario, hace silencio en ese aspecto.

Por lo tanto, cuando la ley no lo excluye, no podemos ir más allá de lo expresamente silenciado, las restricciones a derechos y este caso el de repetición, deben ser expresas, no suponerse por una redacción o por una interpretación extensiva en mala parte, e intencionada.

El segundo aspecto, es que existen una serie de “sanciones” encubiertas establecidas por resoluciones, no por ley, que a la persona que adeuda y además tiene una denuncia penal se la coloca, en una condición de “capitis diminutio”, con relación al resto de los contribuyentes, concretamente nos referimos al SIPER Resolución General 3985/201 , como ser algunas sanciones ocultas, que según el caso llegan a no  poder contratar con el Estado; no tener acceso a créditos bancarios; impedimento de acceso a planes de pago, y a tasas más bajas; obtener buenas condiciones de financiación y trámites simplificados sin bloqueos operativos; agilidad en devoluciones; y algunas más. Pérdidas que hacen una distinción que la ley no hace afectando el principio de igualdad de la Constitución Nacional. Resolución qué si la analizamos, resulta ser un lobo con piel de oveja, toda vez que coloca a supuestos infractores, en diferentes condiciones de otros, llamando a esa distinción, beneficio para “los buenos contribuyentes”, sin explicar porque, son “malos” los otros.

En esas condiciones quien acepta el reclamo y paga, no es porque la agencia de recaudación tenga derecho al cobro y se lo reconozca, sino tan solo, para salir del proceso penal en expectativa y evitar esa cantidad de “sanciones” administrativas, casi extorsivas, creadas por resoluciones administrativas.

Por eso debemos decir que donde la ley no distingue, nadie debe distinguir. Hoy por hoy, el interés desmedido de un Estado, que litigando se coloca muchas en veces en “improbus litigator”, nos encontramos con interpretaciones caprichosas, no por oscuridad de la ley, sino por un interés desmedido de recaudar, sin recordar la ética que debe presidir todas las acciones de a quien le delegamos la administración del país.

Dres. Humberto J. Bertazza y Norberto J. Marconi